Geltungsbereich von DBA, insb. Abkommensberechtigung

Geltungsbereich von DBA, insb. Abkommensberechtigung

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 1 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 1 Geltungsbereich von DBA, insb. Abkommensberechtigung Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 2 Geltungsbereich von DBA • Sachlich (Art. 2 OECD-MA) – aus Sicht der Schweiz  Einkommens- und gegebenenfalls Vermögenssteuer  Gewinnsteuer  Grundstückgewinnsteuer  Verrechnungssteuer • Territorial (Art. 29 OECD-MA) • Zeitlich (Art.

31 OECD-MA)  Unbefristet, aber  Kündigung auf Ende des Kalenderjahres mit 6-monatiger Kündigungsfrist (für alle DBA der Schweiz)

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 2 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 3 Abkommensberechtigung – Art. 1 OECD-MA Art. 1 OECD-MA Dieses Abkommen gilt für Personen, die in einem Vertragsstaat oder in beiden Vertragsstaaten ansässig sind. Zwei Kriterien: • Person • Ansässigkeit Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 4 Begriff der Person Art. 3 Abs. 1 lit. a und b OECD-MA Im Sinne dieses Abkommens, wenn der Zusammenhang nichts anderes erfordert, a) umfasst der Ausdruck «Person» natürliche Personen, Gesellschaften und alle anderen Personenvereinigungen b) bedeutet der Ausdruck «Gesellschaft» juristische Personen oder Rechtsträger, die für die Besteuerung wie juristische Personen behandelt werden

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 3 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 5 Problematik Betriebsstätte Peter Müller wohnt in Vaduz und ist Inhaber der Müller Invest, einer Einzelfirma mit Geschäftsdomizil in St. Gallen, die im Bereich der Vermögensverwaltung tätig ist und vorwiegend schweizerische und deutsche Kunden betreut. Die deutschen Steuerbehörden machen geltend, dass die Müller Invest in Deutschland eine Betriebsstätte begründet hat.

Peter Müller stimmt dieser Beurteilung nicht zu und will sich dagegen wehren.

Welches DBA muss er anrufen?  M Invest BS ? LIE CHE DEU Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 6 Begriff Ansässigkeit Art. 4 Abs. 1 OECD-MA Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck «eine in einem Vertragsstaat ansässige Person» eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort auf Grund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist und umfasst auch diesen Staat und seine politischen Unterabteilungen oder lokalen Körperschaften.

Der Ausdruck umfasst jedoch nicht eine Person, die in diesem Staat nur mit Einkünften aus Quellen in diesem Staat oder mit in diesem Staat gelegenem Vermögen steuerpflichtig ist.

 Mechanismus: Anknüpfung an die nach innerstaatlichem Recht jedes Staates begründete unbeschränkte Steuerpflicht  Für die Schweiz: Persönliche Zugehörigkeit nach Art. 3 und 50 DBG (Art. 3 und 20 StHG) führt zur unbeschränkten Steuerpflicht

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 4 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 7 Anforderungen an den Wegzug einer natürlichen Person: Besprechung von BGE 138 II 300 (BGer 4. Mai 2012, 2C_614/2011) Hauptaussage: Eine Aufgabe des steuerrechtlichen Wohnsitzes und damit der unbeschränkten Steuerpflicht in der Schweiz setzt voraus, dass an einem anderen Ort ein neuer steuerrechtlicher Wohnsitz begründet worden ist.

Bitte lesen Sie das Urteil und beantworten Sie folgende Fragen: 1. Gestützt auf welche Rechtsgrundlage verlangt das Bundesgericht, das ein einmal begründeter steuerrechtlicher Wohnsitz erst aufgehoben wird, wenn an einem anderen Ort ein neuer steuerrechtlicher Wohnsitz begründet wurde? 2. Wer trägt die Beweislast für die Errichtung eines neuen steuerrechtlichen Wohnsitzes an einem anderen Ort? 3. Stehen die DBA der Schweiz einer solchen Beurteilung entgegen? Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 8 Unbeschränkte Steuerpflicht juristische Personen (I) • Statutarischer Sitz oder Ort der tatsächlichen Verwaltung (Art.

50 DBG, Art. 20 Abs. 1 StHG) • Ort der tatsächlichen Verwaltung geprägt durch die Praxis des Bundesgerichts zum interkantonalen Doppelbesteuerungsverbot (Art. 127 Abs. 3 BV), vgl. u.v.

- BGer 22. Februar 2008, 2P.6/2007 - BGer 22. Dezember 2009, 2C_259/2009 - BGer 4. Dezember 2014, 2C_431/2014 • BGer 4. Dezember 2003 (2A.321/2003): erster Entscheid, in dem das Bundesgericht den Ort der tatsächlichen Verwaltung im internationalen Verhältnis definieren musste

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 5 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 9 Unbeschränkte Steuerpflicht juristische Personen (II) BGer 4. Dezember 2003, 2A.321/2003, ASA 75 (2006/07), 294: Begriff «Ort der tatsächlichen Verwaltung» • Die tatsächliche Verwaltung befindet sich am Ort des effektiven wirtschaft- lichen Zentrums der Gesellschaft • Entscheidend ist der Ort, an dem die laufende Geschäftsführung ausgeübt wird.

Davon abzugrenzen ist einerseits die blosse administrative Verwaltung und andererseits die Tätigkeit der obersten Gesellschaftsorgane, sofern sie sich auf die Fällung von Grundsatz- entscheiden und die Kontrolle der laufenden Geschäftsführung beschränken • Ohne Bedeutung ist der Ort, an dem die Sitzungen des Verwaltungs-rates abgehalten werden oder der Wohnsitz der Aktionäre ist • Ohne Bedeutung ist der Ort, wo die Generalversammlungen stattfinden Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 10 Unbeschränkte Steuerpflicht juristische Personen (III): BGer 16.

Mai 2013, 2C_1086/2012/2C_1087/2012 (I) Okt. 2002: Gründung X. Ltd. durch Y. Holding AG; AK CHF 50 Mio., CHF 35 Mio. liberiert Dez. 2002: Gewährung eines Darlehens von CHF 35 Mio. an die Y. AG; ab 2006: Gewährung weitere Darlehen an Konzerngesellschaften; Darlehen sind ordentlich verzinst Verhältnisse X. Ldt.: - Tiefe Infrastrukturkosten: Bürokosten ₤ 1’540 p.a., Telefon ₤ 67 p.a. - Drei Directors der X. Ltd. sind auch Prokuristen der Y. Holding AG - Directors mit Ansässigkeit in Guernsey beziehen nur sehr niedriges Salär - Verwaltungsratssitzungen jeweils in Guernsey abgehalten Seite 10 Y.

Holding AG X. Ltd.

100% Darlehen Zug Guernsey Y. AG

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 6 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 11 Unbeschränkte Steuerpflicht juristische Personen (IV): BGer 16. Mai 2013, 2C_1086/2012/2C_1087/2012 (II) Erwägungen • Der Ort der tatsächlichen Verwaltung ist dort, wo die laufenden Geschäfte im Rahmen des Gesellschaftszwecks geführt werden • Nicht der Ort der Vornahme der Finanzierung, d.h. des Abschlusses der Darlehensverträge, ist massgebend, sondern der Ort, an dem die Entscheide über die Finanzierung gefällt werden • Die Tätigkeit der X.

Ltd. beschränkt sich darauf, dass sie ihr von der X. Holding AG zur Verfügung gestelltes Eigenkapital mittels Darlehen an Gruppengesellschaften weitergibt. Die Entscheide über die Darlehensvergabe ergehen damit offensichtlich durch die Konzernleitung in der Schweiz • Auch die infrastrukturellen und personellen Verhältnisse machen deutlich, dass am Sitz der X. Ltd. keine tatsächliche Geschäftsleitung, sondern nur eine administrative Verwaltung ausgeübt wird  Fazit: die tatsächliche Geschäftsleitung wird in der Schweiz geführt und die X. Ltd. ist in der Schweiz unbeschränkt steuerpflichtig.

Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 12 Doppelansässigkeit – Begriff und Hauptursachen (I) Begriff Doppelansässig ist eine Person, die nach Art. 4 Abs. 1 OECD-MA nach dem innerstaatlichen Recht beider Vertragsstaaten als im jeweiligen Staat ansässig gilt. Es sind demnach Personen, die in beiden Vertragsstaaten nach deren innerstaatlichen Recht unbeschränkt steuerpflichtig sind. Hauptursachen • Mehrfache oder überschneidende innerstaatliche Anknüpfungen für eine unbeschränkte Steuerpflicht • Divergierende Sachverhaltswürdigungen durch die Vertragsstaaten

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 7 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 13 Doppelansässigkeit – Begriff und Hauptursachen (II) Beispiel (Skript S. 20) Annette lebt während 9 Monaten im Jahr mit ihrer Familie in Deutschland. Jeweils in den Sommermonaten Juni - August hält sie sich während 3 Monate in der Schweiz auf. Frage: Warum liegt in diesem Beispiel eine Doppelansässigkeit vor? Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 14 Übungsfall: Doppelansässigkeit Die Ehegatten Müller besitzen in Frankfurt eine Eigentumswohnung sowie in Flims/Kanton Graubünden ein Ferienhaus.

Sie sind beide pensioniert und verbringen ungefähr je die Hälfte des Jahres in der Schweiz und in Deutschland. Herr Müller ist zudem Verwaltungsratspräsident der Müller GmbH mit Sitz in Frankfurt. Eine Tochter der Ehegatten Müller wohnt mit ihrer Familie in Düsseldorf. Der Sohn der Ehegatten Müller wohnt in Zürich. Problemstellung: • Die Ehegatten Müller erfüllen sowohl nach deutschem wie nach schweize- rischem Steuerrecht die Voraussetzungen einer unbeschränkten Steuerpflicht • Die Verteilungsnormen des DBA-DEU sind funktionsunfähig, da sie immer einen Ansässigkeitsstaat und einen Quellenstaat voraussetzen Frage: Welcher Staat nimmt nach Art.

4 Abs. 2 OECD-MA bzw. DBA-DEU in diesem Fall die Funktion des Ansässigkeitsstaates ein («vorrangige Ansässigkeit») und welcher Staat die Funktion des Quellenstaates («nachrangige Ansässigkeit»)?

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 8 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 15 Doppelansässigkeit natürliche Personen – tie breaker rule Art. 4 Abs. 2 OECD-MA Ist nach Absatz 1 eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt folgendes: a) Die Person gilt als nur in dem Staat ansässig, in dem sie über eine ständige Wohnstätte verfügt; verfügt sie in beiden Staaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der Lebensbeziehungen) b) Kann nicht bestimmt werden, in welchem Staat die Person den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen hat, oder verfügt sie in keinem der Staaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, in dem sie ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat: c) Hat die Person ihren gewöhnlichen Aufenthalt in beiden Staaten oder in keinem der Staaten, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, dessen Staatsangehöriger sie ist; d) ist die Person Staatsangehörige beider Staaten oder keines der Staaten, so regeln die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten die Frage in gegenseitigem Einvernehmen.

Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 16 Doppelansässigkeit natürliche Personen – tie breaker rule – Praxis Schweiz Neuere Bundesgerichtspraxis • BGer 21. September 2006, 2P.340/2005, 2A.702/2005 (Verhältnis Deutschland / Schweiz) • BGer 18. Januar 2011, 2C_472/2010, StE 2011 A 32 Nr. 17 (Verhältnis Schweiz / Singapur) • BGer 7. März 2012, 2C_627/2011, 2C_653/2011 (Verhältnis Schweiz / Frankreich)  Weitgehende Anlehnung an die Rechtsprechung zum interkantonalen Steuerrecht

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Vorlesung vom 13. Oktober 2015 9 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 17 Doppelansässigkeit juristische Personen – tie breaker rule (I) Art. 4 Abs. 3 OECD-MA Ist nach Absatz 1 eine andere als eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, in dem sich der Ort ihrer tatsächlichen Geschäftsleitung befindet.

Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 18 Doppelansässigkeit juristische Personen – tie breaker rule (II) • Keine ausdrückliche Definition des Orts der tatsächlichen Geschäftsleitung im OECD-MA • Autonome Auslegung des Begriffs in der Schweiz (Literatur und Praxis):  Leitlinien aus dem Kommentar zum OECD-MA, insb. Rz 24 Kommentar zu Art. 4 Abs. 3 OECD-MA: «The place of effective management is the place where key management and commercial decisions that are necessary for the conduct of the entity’s business as a whole are in substance made.

All relevant facts and circumstances must be examined to determine the place of effective management. An entity may have more than one place of management, but it can have only one place of effective management at any one time». • Einige Staaten nehmen gestützt auf Art. 3 Abs. 2 OECD-MA Rückgriff auf das innerstaatliche Recht  Frage: Was meinen Sie dazu? Sollte Art. 3 Abs. 2 OECD-MA für die Auslegung von Art. 4 Abs. 3 OECD-MA zur Anwendung kommen?

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 10 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 19 Doppelansässigkeit juristische Personen – tie breaker rule – Praxis Schweiz • Keine Gerichtspraxis zur Auslegung von Art. 4 Abs. 3 OECD-MA bzw. des jeweiligen Abkommens • Gerichtspraxis zur Auslegung von Art. 50 DBG zum Begriff «tatsächliche Verwaltung» entspricht im Grundsatz den im Kommentar zum Art. 4 Abs. 3 OECD-MA genannten Merkmalen des Begriffs der «tatsächlichen Geschäftsleitung» • In Konfliktfällen wird in der Praxis häufig ein Verständigungs- verfahren durchgeführt Rechtswissenschaftliches Institut © Prof.

Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 20 BEPS Action 6 «Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate Circumstances» : • Anpassungen des OECD-MA und des Kommentars diskutiert:  Verständigungsverfahren als Methode zur Bestimmung der vorrangigen Ansässigkeit • Mögliche Problemfelder:  Unsicherheit betreffend Ansässigkeit  Folgen bei fehlender Verständigung Doppelansässigkeit juristische Personen – tie breaker rule – BEPS Action 6

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 11 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 21 Ausnahmen vom Ansässigkeitserfordernis • Art. 24 Abs. 1 OECD-MA: Diskriminierungsverbot • Art. 25 OECD-MA: Einleitung eines Verständigungsverfahrens (wenn im Zusammenhang mit dem Diskriminierungsverbot) • Art. 26 OECD-MA: Informationsaustausch • Art. 20 OECD-MA: Studenten • Art. 10 Abs. 5 OECD-MA: extraterritoriale Besteuerung Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 22 Ausnahmen: Keine Abkommensberechtigung trotz Ansässigkeit (I) Natürliche Personen • Aufwandbesteuerung (nach gewissen DBA) Juristische Personen • Holding- und Domizilgesellschaften (nach gewissen DBA) Natürliche und juristische Personen • Vorgeschobene Personen / Treuhänder • Missbrauchsbestimmungen (nach gewissen DBA)

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 12 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 23 Ausnahmen: Keine Abkommensberechtigung trotz Ansässigkeit: Beispiele (II) Art. 4 Abs. 5 DBA-USA 5. Eine natürliche Person, die nach den Bestimmungen der Absätze 1 und 3 in der Schweiz ansässig wäre, die sich aber nicht mit allen aus den Vereinigten Staaten stammenden Einkünften den allgemein erhobenen schweizerischen Steuern vom Einkommen unterwirft, gilt nicht als im Sinne dieses Abkommens in der Schweiz ansässig.

Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 24 Ausnahmen: Keine Abkommensberechtigung trotz Ansässigkeit: Beispiele (III) Art. 4 Abs. 6 DBA-Frankreich Nicht als im Sinne dieses Artikels in einem Vertragsstaat ansässig gilt: a) eine Person, auf die zwar die in den Absätzen 1, 2, 3 und 53 enthaltene Umschreibung zutrifft, die aber nur der scheinbare Empfänger der Einkünfte ist, während diese Einkünfte in Wirklichkeit – unmittelbar oder mittelbar über andere natürliche oder juristische Personen – einer Person zugute kommen, die selbst nicht als im Sinne dieses Artikels in diesem Staat ansässig gilt; b) eine natürliche Person, die in diesem Staat nur auf einer pauschalen Grundlage besteuert wird, die nach dem Mietwert der Wohnstätte oder der Wohnstätten bemessen wird, über die sie in diesem Staat verfügt.

Internationales Steuerrecht I – HS15 5. Vorlesung vom 13. Oktober 2015 13 Rechtswissenschaftliches Institut © Prof. Dr. iur. Madeleine Simonek, Universität Zürich, Herbstsemester 2015 Seite 25 Ausnahmen: Keine Abkommensberechtigung trotz Ansässigkeit: Beispiele (IV) Art. 27 Abs. 1 DBA-Grossbritannien 1. Stehen nach diesem Abkommen Einkünfte aus schweizeri- schen Quellen im Genuss einer Entlastung von der schweizerischen Steuer und wird eine natürliche Person für diese Einkünfte nach der im Vereinigten Königreich geltenden Gesetzgebung nicht mit dem vollen Betrag, sondern nur mit dem Teilbetrag besteuert, der nach dem Vereinigten Königreich überwiesen oder dort bezogen wird, so finden die nach dem Abkommen in der Schweiz zu gewährende Steuerentlastung nur auf den Teil der Einkünfte Anwendung, der nach dem Vereinigten Königreich überwiesen oder dort bezogen wird.

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