Befristete Absenkung des allgemeinen und des ermäßigten Umsatzsteuersatzes zum 1. Juli 2020 - Entwurf des begleitenden BMF-Schreibens - Stand ...
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Befristete Absenkung des allgemeinen und des ermäßigten Umsatzsteuersatzes zum 1. Juli 2020 - Entwurf des begleitenden BMF-Schreibens - (Stand 19. Juni 2020)
Inhaltsübersicht
A. Vorbemerkung 3
B. Ausführungszeitpunkt maßgeblich 4
I. Grundsätzliche Entstehungszeitpunkte der Umsatzsteuer 4
II. Besonderheit Teilleistungen 5
C. Besonderheiten und Übergangsgregelungen 5
I. Anzahlungen 5
II. Bauleistungen 6
III. Dauerleistungen 7
IV. Änderung der Bemessungsgrundlage 8
1. Erstattung Pfandbeträge 8
2. Entgeltänderungen durch Jahresboni und ähnlichem 8
3. Umtausch 9
4. Preiserstattungsgutscheine 9
V. Langfristige Verträge 9
VI. Gutscheine 10
D. Besonderheit bei Restaurations- und Verpflegungsdienstleistungen 10
E. Unrichtig ausgewiesene Umsatzsteuer 10
Sonderrundschreiben Umsatzsteuersenkung Seite 2 von 11A. VORBEMERKUNG Die Regierungskoalition hat in den vergangenen Tagen ein umfassendes Paket zur Bewältigung der sich aus der Corona-Krise ergebenden wirtschaftlichen Auswirkungen geschnürt. Am 12. Juni 2020 wurde durch das Bundeskabinett die Absenkung der Umsatzsteuersätze für einen befristeten Zeitraum von 6 Monaten beschlossen die - vorbehaltlich der Zustimmung durch den Bundestag und Bundesrat - zum 1. Juli 2020 in Kraft treten soll. Der Bundestag hat am 19. Juni 2020 in einer ersten Lesung über die Gesetzesänderung beraten. Die Verabschiedung durch den Bundesrat und Bundestag ist für den 29. Juni 2020 geplant. Die Umsatzsteuer soll für Leistungen, die zwischen dem 1. Juli 2020 und 31. Dezember 2020 erbracht werden, statt auf den Regelsteuersatz von 19 % auf den Regelsteuersatz von 16 % und statt auf den ermäßigten Steuersatz von 7 % auf einen ermäßigten Steuersatz von 5 % festgesetzt werden. Die Steuersatzänderung soll auch für die Einfuhrumsatzsteuer gelten. Die geplante Absenkung des Steuersatzes stellt Unternehmen aufgrund des bereits zum 1. Juli 2020 geplanten Inkrafttretens vor Herausforderungen und verursacht insbesondere einen hohen administrativen Zusatzaufwand. Kurzfristig müssen die entsprechenden internen Systeme angepasst werden (insbesondere zeitlich begrenzte Anlage neuer Steuerkennzeichen bzw. Umsatzkonten mit Automatikschlüsseln, Änderungen bei den Lohnabrechnungen im Zusammenhang mit Sachbezügen wie beispielsweise bei der Gestellung von Fahrzeugen an Arbeitnehmer). Des Weiteren ergeben sich, insbesondere aufgrund der Befristung von sechs Monaten, zahlreiche Detailfragen. Neben den umsatzsteuerlichen Fragestellungen hat auch das Bundesministerium für Wirtschaft und Energie über die Erleichterungen bezüglich der Preisauszeichnungspflicht informiert (Pressemitteilung vom 10. Juni 2020). Eine Hilfestellung für die geplante Steuersatzsenkung soll nun ein Schreiben des Bundesministeriums für Finanzen bieten, welches bisher jedoch noch nicht in seiner endgültigen Fassung veröffentlicht ist. In unserem Mandanten-Sonderrundschreiben möchten wir Ihnen daher vorab die wichtigsten Punkte der Entwurfsfassung (Stand 11. Juni 2020) vorstellen. Sonderrundschreiben Umsatzsteuersenkung Seite 3 von 11
B. AUSFÜHRUNGSZEITPUNKT MAßGEBLICH
Maßgeblich für die Entstehung der Umsatzsteuer und die Anwendung des zutreffenden Steuersatzes
ist generell der Zeitpunkt der Ausführung der Leistung. Auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses,
den Zeitpunkt der Rechnung oder den Zeitpunkt des Zahlungseingangs kommt es dabei grundsätzlich
nicht an (dies gilt auch für abgeschlossene Teilleistungen).
Als Kriterium für die Anwendung des Steuersatzes ist vielmehr der Ausführungszeitpunkt
entscheidend. Dies gilt sowohl für Unternehmer, welche ihre Umsätze nach vereinbarten Entgelten
(Soll-Besteuerung) besteuern, als auch für Unternehmer, welche ihre Umsätze nach vereinnahmten
Entgelten (Ist-Besteuerung) besteuern.
I. Grundsätzliche Entstehungszeitpunkte der Umsatzsteuer
Der Zeitpunkt der Leistungserbringung kann grundsätzlich anhand folgender Merkmale bestimmt
werden:
Art der Leistung Entstehungszeitpunkt der Umsatzsteuer
Lieferung Mit der Verschaffung der Verfügungsmacht an einem
Gegenstand (auch bei Werklieferungen)
Im Versendungs- und Beförderungsfall:
Lieferung wird bereits mit Beginn der Beförderung oder
Versendung ausgeführt
Sonstige Leistung Mit Vollendung der Leistung (auch bei Werkleistung)
Bei zeitlich begrenzten Dauerleistungen ist die Leistung mit
Beendigung des Vertragsverhältnisses ausgeführt
Innergemeinschaftlicher Erwerb Mit Ausstellung der Rechnung, jedoch spätestens mit Ablauf
(nicht Neufahrzeuge) des dem Erwerb folgenden Monats
Reverse-Charge-Sachverhalte Steuerschuld des Leistungsempfängers für sonstige Leistungen
nach § 13b Abs. 1 UStG (EU)
Mit Ablauf des Voranmeldezeitraums, in dem die sonstige
Leistung ausgeführt wird
Steuerschuld des Leistungsempfängers für Umsätze nach
§ 13b Abs. 2 UStG
Mit Ausstellung der Rechnung, spätestens mit Ablauf des der
Leistung folgenden Monats
Einfuhrumsatzsteuer Im Zeitpunkt der Einfuhr
Sonderrundschreiben Umsatzsteuersenkung Seite 4 von 11II. Besonderheit Teilleistungen
Liegt eine abgrenzbare Teilleistung vor, ist für die Entstehung der Umsatzsteuer nicht der Zeitpunkt
der Gesamtleistung entscheidend, sondern wann die einzelne Teilleistung ausgeführt wurde.
Eine Teilleistung liegt vor, wenn die folgenden Bedingungen erfüllt sind:
Leistung muss wirtschaftlich sinnvoll teilbar sein,
es muss eine Vereinbarung über Teilleistungen und Teilentgelte vorliegen und
eine gesonderte Abnahme und Abrechnung der Teilleistung muss erfolgen.
C. BESONDERHEITEN UND ÜBERGANGSGREGELUNGEN
I. Anzahlungen
Insbesondere bei der Vereinnahmung von Anzahlungen vor dem 1. Juli 2020 (für Leistungen, die im 2.
Halbjahr 2020 erbracht werden) ist auf die korrekte Anwendung des Steuersatzes zu achten. Wird die
Leistung im 2. Halbjahr 2020 erbracht, finden die gesenkten Steuersätze für die gesamte Leistung
Anwendung. Die Differenz zwischen den Steuersätzen ist bei Leistungsausführung nachträglich zu
korrigieren.
Leistungserbringung Anzuwendender Steuersatz
Leistung oder Teilleistung Unabhängig ob Anzahlungen geleistet wurden oder nicht erfolgt
ausgeführt bis 30.06.2020 die Besteuerung mit dem Steuersatz von 19 % bzw. 7 %.
Keine Anzahlungen bis zum Anzahlungen sind ganz oder
01.07.2020 teilweise vor dem 01.07.2020
erfolgt
Leistung unterliegt dem Leistung unterliegt dem
Steuersatz von 16 % bzw. 5 %. Steuersatz von 16 % bzw. 5 %.
Leistung oder Teilleistung
Anzahlungen, für die
ausgeführt nach dem
Anzahlungsrechnungen mit
30.06.2020 und vor dem
einem Umsatzsteuerausweis
01.01.2021
von 19 % bzw. 7 % ausgestellt
wurden, sind in der
Endrechnung offen ab-
zusetzen und der Umsatz-
steuerbetrag ist somit zu
korrigieren.
Sonderrundschreiben Umsatzsteuersenkung Seite 5 von 11Vor dem 31.12.2020 sind keine Anzahlungen sind ganz oder
Anzahlungen erfolgt teilweise zwischen dem
01.07.2020 und dem
31.12.2020 erfolgt
Leistung unterliegt dem Leistung unterliegt dem
Steuersatz von 19 % bzw. 7 %. Steuersatz von 19 % bzw. 7 %.
Leistung oder Teilleistung
ausgeführt nach dem Die Anzahlungen sind mit
31.12.2020 16 % bzw. 5 % zu versteuern.
In der Endabrechnung ist die
in der Anzahlungsrechnung
zuvor ausgewiesene
Umsatzsteuer offen
abzusetzen und somit zu
korrigieren.
Beispiel: Unternehmer erstellt eine Anzahlungsrechnung über die im Januar 2020 vereinnahmte
Anzahlung über 2.000 € zzgl. 380 € Umsatzsteuer. Die Leistung wurde im September 2020 ausgeführt
und das Gesamtentgelt von 10.000 € unterliegt somit der Umsatzsteuer von 16 %.
Die Korrektur der Umsatzsteuer auf die Anzahlung ist laut Finanzverwaltung in der Umsatzsteuer-
Voranmeldung für den Voranmeldungszeitraum September 2020 wie folgt vorzunehmen.
II. Bauleistungen
Für einheitliche Bauleistungen ergeben sich folgende Steuersätze:
Einheitliche Bauleistungen die Einheitliche Bauleistungen die Einheitliche Bauleistungen, die
bis zum 30.06.2020 ausgeführt ab dem 01.07.2020 bis zum nach dem 31.12.2020
werden 31.12.2020 ausgeführt werden ausgeführt werden
19 % 16 % 19 %
Eine andere umsatzsteuerliche Behandlung kommt nur in Betracht, wenn die Voraussetzungen für
Teilleistungen vorliegen, d. h. insbesondere Teilentgelte gesondert vereinbart wurden. Eine
vertragliche Vereinbarung muss gegebenenfalls noch vor dem 1. Juli 2020 entsprechend geändert
werden.
Sonderrundschreiben Umsatzsteuersenkung Seite 6 von 11III. Dauerleistungen
Dauerleistung sind sonstige Leistungen, die sich über einen längeren Zeitraum erstrecken –
beispielsweise Vermietungen, Wartungen, Leasing. Ebenfalls kann eine Gesamtheit von mehreren
Lieferungen, wie z. B. von Baumaterial, eine Dauerleistung darstellen. Für Dauerleistungen können
unterschiedliche Zeiträume wie z. B. ein Jahr, fünf Jahre oder auch keine zeitliche Begrenzung
vereinbart werden. Grundsätzlich entsteht die Steuer am Ende des vereinbarten Leistungszeitraumes.
Soweit innerhalb des Leistungszeitraumes einzelne Teilleistungen abgerechnet werden, hat eine
Abgrenzung zur Ermittlung des Steuersatzes zu erfolgen.
Die Absenkung der Umsatzsteuersätze hat insbesondere eine Auswirkung auf Dauerleistungen, sofern
der Stichtag 1. Juli 2020 in den für die Leistung vereinbarten Leistungszeitraum fällt.
Teilleistungen die vor dem Teilleistungen, die nach dem Teilleistungen, die nach dem
01.07.2020 ausgeführt und 30.06.2020, aber vor dem 31.12.2020 ausgeführt und
abgerechnet werden 01.01.2021 ausgeführt und abgerechnet werden
abgerechnet werden
19 % bzw. 7 % 16 % bzw. 5 % 19 % bzw. 7 %
Hinweis: Wird bei einer Dauerleistung z. B. für die Zeit vom 1. Januar 2020 bis zum 31. Dezember 2020
vor dem 1. Juli 2020 ein kürzerer Abrechnungszeitraum (z. B. Kalendervierteljahr) als bisher vereinbart,
sind umsatzsteuerrechtlich entsprechende Teilleistungen anzuerkennen. Als Vereinbarung eines
kürzeren Abrechnungszeitraums ist es insbesondere auch anzusehen, wenn in einer vor dem 1. Juli
2020 erteilten Rechnung das Entgelt oder der Preis für diesen Abrechnungszeitraum - ggf. neben dem
Gesamtentgelt oder -preis - angegeben wird. Sind über Dauerleistungen, die vor dem 1. Juli 2020
begonnen haben und nach diesem Zeitpunkt enden, schon Rechnungen erteilt worden, in denen das
Gesamtentgelt oder der Gesamtpreis und die insgesamt nach dem 1. Juli 2020 anzuwendenden
Umsatzsteuersatz berechnete Umsatzsteuer angegeben worden sind, können sie vor dem 1. Juli 2020
entsprechend berichtigt werden.
Insbesondere Mietverträge, welche als Rechnung anzusehen sind, sind grundsätzlich ebenfalls
zwischen dem 1. Juli 2020 und dem 31. Dezember 2020 auf den jeweilig geltenden Steuersatz
anzupassen. Grundsätzlich empfiehlt es sich die Verträge auf eine eventuelle Anpassung zu prüfen.
Sonderrundschreiben Umsatzsteuersenkung Seite 7 von 11IV. Änderung der Bemessungsgrundlage Die temporäre Steuersenkung hat auch besondere Auswirkungen auf nachträgliche Entgeltminderungen und -erhöhungen. Grundsätzlich ist der Unternehmer verpflichtet, eine Berichtigung der Umsatzsteuer vorzunehmen, soweit es zu einer nachträglichen Änderung der Bemessungsgrundlage, beispielsweise durch Skonto, Rabatte, oder Nachberechnungen, gekommen ist. Im folgenden Abschnitt möchten wir Ihnen einige Bereiche vorstellen, zu welchen im Entwurf des BMF-Schreibens Stellung genommen wird. 1. Erstattung Pfandbeträge Erfolgt eine Erstattung von Pfandbeiträgen für Leergut, stellt dies grundsätzlich eine Entgeltminderung dar. Der Unternehmer müsste die Umsatzsteuer für die ausgeführte Leistung grundsätzlich korrigieren. Es ist vereinfachend vorgesehen, dass soweit Pfandbeträge zwischen dem 1. Juli 2020 und dem 30. September 2020 erstattet werden, der bisherige Regelsteuersatz von 19 % weiterhin anzuwenden ist. Eine Erstattung von Pfandbeträgen nach dem 30. September 2020 ist mit einem Steuersatz von 16 % zu berücksichtigen. 2. Entgeltänderungen durch Jahresboni und ähnlichem Bei nachträglichen Änderungen der Bemessungsrundlage (bspw. Boni und Rabatte) ist der bei Ausführung der Leistung geltende Steuersatz zu beachten. Für die Ermittlungen von Jahresrückvergütungen ist z. B. der Jahresumsatz des Jahres 2020 maßgeblich. Damit die Bestimmung des Steuersatzes der Entgeltminderung erfolgen kann, muss eine entsprechende Aufteilung des Jahresumsatzes erfolgen. Der Entwurf des BMF-Schreibens lässt mehrere Vereinfachungen für die Aufteilung zu. Zum einen besteht die Möglichkeit, eine Aufteilung entsprechend dem Verhältnis der steuerpflichtigen Umsätze vor und nach dem Stichtag 1. Juli 2020 vorzunehmen. Zum anderen kann eine Aufteilung pauschal im Verhältnis 50:50 für die Rückvergütung erfolgen. Die Jahresrückvergütung kann folglich zu 50 % (Januar – Juni) mit 7 % bzw. 19 % und zu 50 % (Juli bis Dezember) mit 5 % bzw. 16 % berücksichtigt werden. Des Weiteren ist dem Entwurf des BMF-Schreibens zu entnehmen, dass eine Beanstandung auch nicht erfolgt, wenn der Unternehmer keine Aufteilung vornimmt und der Steuerberichtigung ausnahmslos den allgemeinen Steuersatz von 19 % zugrunde legt. Voraussetzung ist jedoch, dass eine Steuerberichtigung nach § 17 Abs. 1 S. 1 UStG erfolgt, und der Leistungsempfänger in selber Höhe eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs vornimmt. Der Unternehmer hat dem Leistungsempfänger einen Beleg zu erteilen, aus dem die Aufteilung der Entgeltminderung und die jeweils angewendeten Steuersätze hervorgeht. Der Leistungsempfänger hat bei der Vorsteuerberichtigung entsprechend zu verfahren. Sonderrundschreiben Umsatzsteuersenkung Seite 8 von 11
3. Umtausch
Wird ein bereits angeschaffter Gegenstand umgetauscht, ergibt sich aus steuerlicher Sicht eine neue
Lieferung. Die Änderung des Steuersatzes ist daher zu berücksichtigen. Wurde ein Gegenstand vor dem
1. Juli 2020 erworben und wird dieser während des Zeitraums der temporären Steuersenkung
umgetauscht, unterliegt der neu erworbene Gegenstand dem Steuersatz von 16 % bzw. 5 %.
4. Preiserstattungsgutscheine
Gutscheine, welche beispielsweise unentgeltlich oder zu Kundenbindungszwecken (sogenannte
Preiserstattungsgutscheinen) vergeben werden, stellen Entgeltminderungen dar und führen daher zu
einer Minderung der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer. Aus Vereinfachungsgründen sieht die
Finanzverwaltung vor, dass für ausgegebene Preiserstattungsgutscheine, welche bis zum
31. August 2020 eingelöst werden, eine Berichtigung der Bemessungsgrundlage mit dem alten
Steuersatz in Höhe von 19 % bzw. 7 % erfolgen kann. Erstattungsgutscheine, die nach dem 31. August
2020 eingelöst werden, sind bei der Umsatzsteuerberichtigung mit dem allgemeinen Steuersatz von
16 % bzw. 5 % zu berücksichtigen.
V. Langfristige Verträge
Verträge, welche über einen langfristigen Zeitraum abgeschlossen wurden und deren Leistungen den
Zeitraum von 1. Juli 2020 bis 31. Dezember 2020 umfassen, sind ebenfalls von der temporären
Steuersenkung betroffen.
Ob der Unternehmer jedoch verpflichtet ist, die Preisminderung an seinen Kunden weiterzugeben oder
nicht, ist anhand der zivilrechtlichen Vereinbarungen zwischen dem Unternehmer und seinem Kunden
(z. B. Kaufvertrag, AGB) im Einzelfall zu würdigen.
Die Weitergabe der Preisminderung kann sich unter den Voraussetzungen des § 29 UStG, der
folgenden Wortlaut hat, ergeben:
(1) Beruht die Leistung auf einem Vertrag, der nicht später als vier Kalendermonate vor dem
Inkrafttreten dieses Gesetzes abgeschlossen worden ist, so kann, falls nach diesem Gesetz
ein anderer Steuersatz anzuwenden ist, der Umsatz steuerpflichtig, steuerfrei oder nicht
steuerbar wird, der eine Vertragsteil von dem anderen einen angemessenen Ausgleich der
umsatzsteuerlichen Mehr- oder Minderbelastung verlangen. Satz 1 gilt nicht, soweit die
Parteien etwas anderes vereinbart haben. Ist die Höhe der Mehr- oder Minderbelastung
streitig, so ist § 287 Abs. 1 der Zivilprozessordnung entsprechend anzuwenden.
(2) Absatz 1 gilt sinngemäß bei einer Änderung dieses Gesetzes.
Sonderrundschreiben Umsatzsteuersenkung Seite 9 von 11VI. Gutscheine
Auch auf Gutscheine können sich Auswirkungen der temporären Senkung der Umsatzsteuer ergeben.
Hintergrund ist, dass der Gesetzgeber seit dem 1. Januar 2019 zwischen Einzweck- und Mehrzweck-
Gutscheinen unterscheidet.
Ein Einzweck-Gutschein liegt vor, wenn sowohl die Leistung, der Ort sowie die gesetzlich geschuldete
Steuer feststeht. Ist dies gegeben, führt bereits die Ausgabe eines Einzweckgutscheins zur Entstehung
der Umsatzsteuer. Ein Mehrzweck-Gutschein liegt hingegen vor, wenn eine der Voraussetzungen nicht
erfüllt ist. Die Umsatzsteuer entsteht in diesem Fall, wenn der Gutschein eingelöst wird.
Für Einzweck-Gutscheine sollen sich nach derzeitigem Stand des Entwurfs des BMF-Schreibens keine
Änderungen der Bemessungsgrundlage bei tatsächlicher Einlösung ergeben. Bei Mehrzweck-
Gutscheinen gilt der Steuersatz im Zeitpunkt der Einlösung.
D. BESONDERHEIT BEI RESTAURATIONS- UND
VERPFLEGUNGSDIENSTLEISTUNGEN
In der Gastronomie ist die befristete Absenkung der Umsatzsteuer auf Speisen ab dem 1. Juli 2020
vorgesehen. Während bisher in der Gastronomie bei der Anwendung des Steuersatzes bei Speisen
zwischen Verzehr vor Ort und „to-go“ unterschieden wurde, soll ab dem 1. Juli 2020 bis zum 30. Juni
2021 ein einheitlicher Steuersatz gelten.
Für Restaurants und Verpflegungsdienstleistungen ergeben sich damit folgende Steuersätze:
Verzehr der Bis zum Vom 01.07.2020 Vom 01.01.2021 Ab dem
Speisen 30.06.2020 bis 31.12.2020 bis 30.06.2021 01.07.2021
Vor Ort 19 % 5% 7% 19 %
„To-Go“ 7% 5% 7% 7%
E. UNRICHTIG AUSGEWIESENE UMSATZSTEUER
Erstellt ein Unternehmer eine Rechnung mit einem zu hohen Steuerbetrag (bspw. werden weiterhin
19 % statt 16 % ausgewiesen), liegt ein sogenannter „unrichtiger Steuerausweis“ vor. In diesem Fall
schuldet der Unternehmer die zu hoch ausgewiesene Umsatzsteuer und muss diese an das Finanzamt
abführen. Der Leistungsempfänger darf dennoch nur die gesetzlich geschuldete Umsatzsteuer in Höhe
von 16 % bzw. 5 % als Vorsteuer geltend machen.
Sonderrundschreiben Umsatzsteuersenkung Seite 10 von 11Der zu hohe Umsatzsteuerausweis in der Rechnung kann vom Unternehmer gegenüber dem Leistungsempfänger berichtigt werden. Wurde ein zu hoch ausgewiesener Rechnungsbetrag bereits vereinnahmt, wird die Berichtung des Steuerbetrags von der Finanzverwaltung nur anerkannt, wenn der Differenzbetrag an den Leistungsempfänger zurückgeführt wurde. Abschließender Hinweis: Die Ausführungen in diesem Sonderrundschreiben dienen lediglich der allgemeinen Information und stellen keine rechtliche und sonstige Beratung für konkrete Einzelfälle dar. Bei individuellen Sachverhalten empfehlen wir die Einholung von auf diese Sachverhalte bezogenem Rat. Hierfür stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung – bitte sprechen Sie jederzeit Ihre Kontaktperson bei uns an. Sonderrundschreiben Umsatzsteuersenkung Seite 11 von 11
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