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3 // Steuerrecht/Kartellrecht Deutscher AnwaltSpiegel
Ausgabe 23 // 13. November 2019
Steuerliche Geltendmachung von Kartellgeldbußen als Betriebsausgaben
Im Blickpunkt: Urteil des BFH vom 22.05.2019 (IX R 40/17) zur steuerrechtlichen Berücksichtigung
von Rückstellungen für Kartellgeldbußen
Von Dr. Christian Aufdermauer
Kartellgeldbußen werden regelmäßig in beträchtlichen tell zu nehmen. Aufgrund der Höhe solcher Bußgelder ist Die Regelung zur Abzugsfähigkeit findet sich in § 4
Summen verhängt. Vorrangig geschieht dies, um eine es nicht verwunderlich, dass Unternehmen versuchen, Abs. 5 Nr. 8 EStG. Danach können Geldbußen grundsätz-
abschreckende Wirkung zu erzielen, aber auch, um dem solche Geldbußen als Betriebsausgaben vom Gewinn lich nicht als Betriebsausgaben den Gewinn mindern.
Kartellanten den wirtschaftlichen Vorteil aus dem Kar- des Unternehmens abzuziehen. Ausnahmsweise gilt das Abzugsverbot für Geldbußen
insoweit nicht, als die Geldbuße den wirtschaftlichen
Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde,
abschöpft. Der BFH hat nun mit Urteil vom 22.05.2019,
XI R 40/17, zwei wichtige Fragen grundsätzlich geklärt:
nämlich zum einen, wann eine Geldbuße abschöpfend
wirkt und vom Gewinn abgezogen werden darf, und
zum anderen, ob bereits Rückstellungen für angedrohte
Abschöpfungsgeldbußen steuerlich berücksichtigt wer-
den können oder ob erst die tatsächliche Abschöpfung
durch Verhängung oder Bezahlung der Geldbuße abge-
zogen werden darf.
Gegenstand des Verfahrens vor dem BFH
Das Verfahren vor dem BFH wurde von einem Unterneh-
© Kanizphoto/iStock/Getty Images Plus
men geführt, gegen das zuvor im Jahr 2013 vom Bun-
deskartellamt (BKartA) Ermittlungen wegen unerlaub-
ter Kartellabsprachen eingeleitet worden waren. Am
18.07.2013 unterrichtete das BKartA das Unternehmen
im Rahmen eines Angebots zur einvernehmlichen Ver-
fahrensbeendigung (sogenanntes Settlement-Schrei-
Für die Umdeutung von Ahndungsgeldbußen in Abschöpfungsgeldbußen ist nach der Entscheidung des BFH die objektive Abschöpfung ben) über die Absicht, gegen es ein Bußgeld in bestimm-
im Rahmen des Bußgelds darzustellen.
ter Höhe zu verhängen. Es legte dem Unternehmen 
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zur Last, dass es sich an verbotenen Kartellabsprachen das Unternehmen vor dem FG Köln erfolglos Klage mit Nr. 8 Satz 4 EStG mangels Ausweisung der Abschöpfung
beteiligt habe. Das Bußgeld wurde im Folgejahr mit Be- anschließender Revision zum BFH. Das Unternehmen eines wirtschaftlichen Vorteils nicht gegeben sei. Das
scheid vom 25.02.2014 dann tatsächlich in der angedroh- argumentierte, zwar sei weder im Settlement-Schreiben Ministerium der Finanzen des Landes Nordrhein-West-
ten Höhe verhängt. noch im Bußgeldbescheid ein abschöpfender Teil der falen und das BKartA haben damit in dem Verfahren
Weder im Bußgeldbescheid noch im zuvor über- Geldbuße ausgewiesen worden, der Wille des BKartA, zwei unterschiedliche Gesichtspunkte vorgebracht, die
sandten Settlement-Schreiben hatte das BKartA im zu- dem Bußgeld ausschließlich ahndenden Charakter zuzu- gegen eine Abzugsfähigkeit der Rückstellung im Jahr
grundeliegenden Fall von seiner Möglichkeit Gebrauch sprechen, sei aber für die steuerrechtliche Abzugsfähig- vor Verhängung der Geldbuße sprachen. Der BFH hatte
gemacht, gemäß § 81 Abs. 5 GWB die Abschöpfung des keit nicht maßgeblich, vielmehr komme es hierfür allein Gelegenheit, sich mit beiden Gesichtspunkten auseinan-
wirtschaftlichen Vorteils in Zusammenhang mit der auf eine objektiv abschöpfende Wirkung an. derzusetzen.
Geldbuße anzuordnen und die Zahlung eines entspre-
chenden Geldbetrags aufzuerlegen. Die Möglichkeit, Vom BFH aufgestellte Kriterien für die
nach § 81 Abs. 5 GWB die Abschöpfung des wirtschaft- Abzugsfähigkeit von Kartellgeldbußen
lichen Vorteils anzuordnen, wird vom BKartA derart „Der BFH hat insoweit entschieden, Kern des Streits war zunächst die Frage, ob eine Geldbu-
genutzt, dass bei Ausspruch einer Geldbuße festgelegt dass es nicht vom Willen der Kartellbe- ße auch dann abschöpfenden Charakter im Sinne des § 4
wird, welcher Teil der Geldbuße als ahndender Teil anzu- Abs. 5 Nr. 8 Satz 4 EStG haben kann, wenn die Wettbe-
hörde abhängen kann, ob einer Geldbuße
sehen ist und welcher Teil der Geldbuße betragsmäßig werbsbehörde der Geldbuße nicht nach § 81 Abs. 5 GWB
Abschöpfungswirkung im Sinne von
den wirtschaftlichen Vorteil abschöpft. einen abschöpfenden Charakter zugemessen hat. Nach
Obwohl das BKartA keinen abschöpfenden Teil der
§ 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG beizumessen ist.“ § 81 Abs. 5 GWB steht es im Ermessen der Kartellbehörde,
Geldbuße in seinem Settlement-Schreiben im Jahr 2013 erstens den wirtschaftlichen Vorteil mit der Geldbuße
auswies – und auch später im Bußgeldbescheid im Jahr abzuschöpfen, zweitens nach § 34 GWB den wirtschaft-
2014 keinen abschöpfenden Teil ausgewiesen hat –, bil- lichen Vorteil neben der Geldbuße im Rahmen eines Kar-
dete das Unternehmen in seiner Bilanz auf den 31.12.2013 Das dem Verfahren beigetretene Ministerium der Fi- tellverwaltungsverfahrens abzuschöpfen oder drittens
eine handelsrechtliche Rückstellung, von der es 49% als nanzen des Landes Nordrhein-Westfalen war der Auffas- eine reine Ahndungsgeldbuße zu verhängen. Es stellte
steuerlich abzugsfähig betrachtete. Die Rückstellung sung, dass jedenfalls bei der Bildung der Rückstellungen sich deshalb die Frage, ob diese Ermessensausübung des
wurde insoweit als Rückstellung für eine nach § 4 Abs. 5 noch keine Abzugsfähigkeit möglich gewesen sei, weil BKartA im Rahmen des § 81 Abs. 5 GWB die steuerliche
Nr. 8 Satz 4 EStG abzugsfähige, den wirtschaftlichen Vor- eine „Abschöpfung“ i.S.v. § 4 Abs. 5 Nr. 8 Satz 4 EStG einen Abzugsfähigkeit im Rahmen des § 4 Abs. 5 Nr. 8 Satz 4
teil abschöpfende Geldbuße eingestuft. Das Unterneh- Zahlungsabfluss der Geldbuße voraussetze. Bei Bildung EStG lenkt.
men minderte insoweit seine Körperschaftsteuer- und der Rückstellungen im Jahr 2013 habe ein solcher Abfluss Der BFH hat insoweit entschieden, dass es nicht vom
Gewerbesteuererklärung. aber noch nicht vorgelegen, da der Bußgeldbescheid erst Willen der Kartellbehörde abhängen kann, ob einer Geld-
Das zuständige Finanzamt rechnete den abgezoge- im Jahr 2014 erlassen worden sei. Das BKartA äußerte buße Abschöpfungswirkung im Sinne von § 4 Abs. 5 Nr. 8
nen Rückstellungsbetrag dem Gewinn beziehungswei- sich in dem Verfahren dahingehend, dass die Geldbu- EStG beizumessen ist. Dagegen – so der BFH – spreche
se Gewerbeertrag später wieder hinzu und änderte die ße vom BKartA als reine Ahndungsgeldbuße eingestuft schon der Wortlaut der Regelung. Die Wendung
festgesetzte Steuer für das Jahr 2013. Hiergegen erhob worden sei, weshalb eine Abzugsfähigkeit nach § 4 Abs. 5 „abgeschöpft worden ist“, mache deutlich, dass nur 5 // Steuerrecht/Kartellrecht Deutscher AnwaltSpiegel
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die tatsächliche Abschöpfung relevant sein soll, der Im Rahmen seiner Entscheidung hat der BFH die Buß- Mehrerlös bemessenen Geldbuße regelmäßig ein ab-
Wortlaut enthalte insbesondere keinen Bezug auf den geldzumessung durch das BKartA nachvollzogen und schöpfender Teil innewohne.
„Charakter“ der Geldbuße oder den Willen der betreffen- untersucht, ob dabei objektiv eine Abschöpfung von Kar-
den Behörde. tellgewinnen erfolgt ist. Abschöpfungsteil der Kartellgeldbuße
Weiter führt der BFH die Gesetzgebungsgeschichte Die Bußgeldzumessung erfolgte im zugrundelie- bereits in Rückstellungen abzugsfähig
zu § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG als Begründung an. Ursprünglich genden Fall anhand der Bußgeldleitlinien des BKartA Der BFH hat sich ferner mit der Frage befasst, ob eine
seien Geldbußen gar nicht von dem Gewinn des Unter- von 2013. Nach Ziffern 9 ff. der Bußgeldleitlinien des angedrohte abschöpfende Geldbuße in Rückstellungen
nehmens für die Steuer abzugsfähig gewesen. Das Bun- BKartA wird die Geldbuße auf Grundlage des tatbezo- steuerlich berücksichtigungsfähig ist. Hierzu stellte der
desverfassungsgericht habe jedoch entschieden, dass genen Umsatzes, multipliziert mit einem Faktor für die BFH zunächst fest, dass Rückstellungen entweder das
es nicht zu einer Belastungskumulation kommen dürfe; Unternehmensgröße, festgesetzt. Nach Ziffer 17 der Leit- Bestehen einer ihrer Höhe nach ungewissen Verbindlich-
weder dürfe der ordnungswidrig erlangte Gewinn dem linien behält sich das BKartA (lediglich) vor, im Rahmen keit oder die überwiegende Wahrscheinlichkeit des Ent-
Täter sowohl unter ordnungswidrigkeitsrechtlichen als des Bußgeldverfahrens oder eines Kartellverwaltungs- stehens einer Verbindlichkeit dem Grunde nach voraus-
auch unter steuerrechtlichen Gesichtspunkten belassen verfahrens neben der Ahndung der Zuwiderhandlung setzten. Verbindlichkeiten, die auf öffentlich-rechtlichen
werden, noch dürfe es eine vollständige ordnungswid- wirtschaftliche Vorteile zu entziehen. Der BFH stellte Vorschriften beruhen, bedürfen nach Rechtsprechung
rigkeitsrechtliche Abschöpfung des Gewinns zusammen fest, dass das BKartA von diesem Vorbehalt in dem vor- des BFH ferner einer Konkretisierung der Art, dass sie
mit einer vollen steuerrechtlichen Belastung geben. liegenden Fall keinen Gebrauch gemacht habe. Deshalb inhaltlich hinreichend bestimmt und in zeitlicher Nähe
Wegen dieser Rechtsprechung des Bundesverfassungs- befand der BFH, dass auch objektiv der Geldbuße kein zum Bilanzstichtag zu erfüllen sowie sanktionsbewehrt
gerichts sei § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG um die Regel in Satz 4 abschöpfender Teil zugrunde läge. Im Ergebnis kam es sind. Das Settlement-Schreiben mit der Androhung einer
ergänzt worden, wonach abschöpfende Geldbußen als hier bei der Prüfung, ob objektiv eine Abschöpfung vor- Geldbuße erfüllte nach Auffassung des BFH diese (drei)
Betriebsausgaben angesetzt werden dürften. Wenn die- genommen worden war, also doch auf den Willen der Anforderungen. Zudem verwies der BFH darauf, dass ei-
se Regel aber der Verfassungsmäßigkeit diene, um zu Wettbewerbsbehörde an. ne Rückstellung nur unter der weiteren Voraussetzung
verhindern, dass der Gewinn zum einen abgeschöpft und Die Entscheidung stellt einerseits eine Fortsetzung gebildet werden könne, dass sie wirtschaftlich in den
zum anderen besteuert wird, müsse es auf die objektive der Rechtsprechung des BFH zur Abzugsfähigkeit von bis zum Bilanzstichtag abgelaufenen Wirtschaftsjahren
Abschöpfungswirkung der Geldbuße ankommen, nicht EU-Kartellgeldbußen aus dem Beschluss vom BFH vom verursacht worden sei; dies sei aber bei einem in der Ver-
auf den Willen der Behörde. Deshalb ist nach dem BFH 24.03.2004, I B 203/03, dar. Andererseits führte der BFH gangenheit liegenden Kartellrechtsverstoß ohne weite-
eine objektive Prüfung vorzunehmen, ob einer Geldbuße aber gleichfalls aus, dass das Urteil keine Abweichung res der Fall.
ein abschöpfender Charakter zukommt, selbst wenn der zu einem früheren Urteil, vom 09.06.1999, I R 100/97, Sodann nahm der BFH zu der Frage Stellung, ob die
Geldbuße von der Wettbewerbsbehörde lediglich ahn- darstelle. In letzterem Urteil befasste sich der BFH mit Rückstellung einer Abschöpfungsgeldbuße steuerlich
dender Charakter beigemessen wurde. der vormaligen Bußgeldvorschrift in der alten Fassung berücksichtigungsfähig sein kann, obwohl eine tat-
Die Frage, ob einer Geldbuße objektiv Abschöpfungs- des § 81 GWB, wonach eine Kartellgeldbuße bis zur Hö- sächliche Abschöpfung bei Bildung der Rückstellung
wirkung beizumessen ist, ist nach dem BFH unter Beach- he des Dreifachen des kartellbedingten Mehrerlöses noch nicht erfolgt ist. Der BFH erklärte hierzu, dass kein
tung der kartellrechtlichen Wertungen, die der Ermitt- festgesetzt werden konnte. Der BFH entschied zu jener Hindernis für die steuerliche Berücksichtigung darin
lung der Bußgeldhöhe zugrunde liegen, zu beantworten. Bußgeldvorschrift, dass einer nach dem kartellbedingten bestehe, dass die konkrete Bußgeldbemessung am 6 // Steuerrecht/Kartellrecht Deutscher AnwaltSpiegel
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maßgeblichen Bilanzstichtag objektiv noch nicht vor- Abschöpfungscharakters steuerlich geltend gemacht
läge. Denn in dem zugrundeliegenden Fall hätte nach werden soll, obwohl die Wettbewerbsbehörde keinen
der Androhung des Bußgelds in konkreter Höhe mit dem Abschöpfungscharakter ausgewiesen hat, ist also die
Settlement-Schreiben und der den Leitlinien 2013 fol- objektive Abschöpfung herauszuarbeiten, beispielswei-
genden Praxis des BKartA am Bilanzstichtag tatsächlich se anhand der Bußgeldbemessung.
festgestanden, nach welchen Maßstäben die Geldbuße Die zweite Erkenntnis aus der BFH-Entscheidung ist
kurze Zeit später festgesetzt werden würde. Danach hät- gleichsam praxisrelevant. Wenn bei einer angedrohten
te am maßgeblichen Bilanzstichtag objektiv festgestan- Kartellgeldbuße ersichtlich wird, dass diese teilweise
den, ob die Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 Nr. 8 Satz 4 einen abschöpfenden Charakter hat, können aufgrund
EStG für eine Ausnahme von Abzugsverbot hinsichtlich dieser Androhung gebildete Rückstellungen insoweit
einer Abschöpfungsgeldbuße erfüllt seien. In einem steuerlich berücksichtigt werden. Das vom Ministerium
solchen Fall wären bereits Rückstellungen berücksichti- der Finanzen Nordrhein-Westfalen im Verfahren des BFH
gungsfähig gewesen. Im vorliegenden Fall scheiterte die vorgebrachte Argument, ein Abzug nach § 4 Abs. 5 Nr. 8
Berücksichtigungsfähigkeit allein daran, dass weder der EStG als Betriebsausgabe sei erst möglich, wenn die Ab-
im Settlement-Schreiben angedrohten noch der später schöpfung tatsächlich erfolgt sei, hat der BFH nicht gel-
tatsächlich verhängten Geldbuße objektiv ein abschöp- ten lassen.
fender Charakter zugemessen werden konnte. Die steuerliche Berücksichtigung von Abschöp- Alles, was führende
Folgen für die Praxis
fungsgeldbußen in Rückstellungen ist möglich. Für
die Umdeutung von Ahndungsgeldbußen in Abschöp-
Compliance-
Aus der Entscheidung können verschiedene Erkenntnis- fungsgeldbußen ist nach der Entscheidung des BFH die Anwälte im Blick
se gezogen werden. Zunächst bestätigt der BFH, dass es objektive Abschöpfung im Rahmen des Bußgelds darzu-
haben müssen
für die Frage des abschöpfenden Charakters einer Kar- stellen. F
tellgeldbuße nicht auf den Willen der Wettbewerbsbe-
hörde, sondern auf die objektive Abschöpfung ankom-
www.compliancebusiness-magazin.de
me. Dies bedeutet, dass Kartellgeldbußen grundsätzlich
auch dann (teilweise) steuerlich geltend gemacht
werden können, wenn zwar die Wettbewerbsbehörde
keinen abschöpfenden Teil ausweist, sich ein abschöp-
fender Teil aber objektiv feststellen lässt. Der BFH hat Dr. Christian Aufdermauer,
Rechtsanwalt, Fachanwalt für Internationales
im vorliegenden Fall zur Ermittlung der objektiven Ab- Wirtschaftsrecht, Associate, Haver & Mailänder, FRANKFURT BUSINESS MEDIA GmbH –
schöpfung die Bußgeldbemessung durch die Behörde Stuttgart Der F.A.Z.-Fachverlag
Frankenallee 68-72, 60327 Frankfurt am Main
nachvollzogen. Wenn gegenüber dem Finanzamt ein ca@haver-mailaender.de
Teil einer Kartellgeldbuße wegen eines vermeintlichen www.haver-mailaender.deSie können auch lesen
