Kostenmanagement in der Schweiz - Eine Studie der Universität Bern und PricewaterhouseCoopers
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Eine Studie der Universität Bern und PricewaterhouseCoopers Kostenmanagement in der Schweiz
Kostenmanagement in der Schweiz
Kosten planen, kontrollieren und verstehen gehört zu den wichtigsten Aufgaben privater
Unternehmen und öffentlicher Organisationen. Wer die Kosten nicht im Griff hat, wird schei-
tern. Wie aber gelingt es einem Unternehmen, diese Aufgabe erfolgreich zu meistern? Wel-
che Instrumente werden dazu verwendet, und wie werden diese Instrumente eingesetzt?
Auf diese Fragen geben eine Vielzahl von Lehrbüchern Antwort. In der Schweiz weitgehend
unbekannt ist jedoch, wie die Unternehmen diese Aufgabe tatsächlich lösen und welche
Probleme sie dabei zu bewältigen haben. Aus diesem Grund haben sich Pricewaterhouse-
Coopers Schweiz und die Universität Bern zum Ziel gesetzt, mit Hilfe der vorliegenden
Studie die aktuelle Situation in Schweizer Unternehmen sowie die zukünftigen Herausforde-
rungen zum Thema Kostenmanagement empirisch zu belegen.
Der vorliegende Auswertungsbericht dokumentiert die wesentlichen Erkenntnisse aus der
Befragung von Unternehmens- und Finanzverantwortlichen aus 539 Unternehmen in der
Schweiz. Die Ergebnisse zeigen erstmals den gegenwärtigen Stand des Kostenmanage-
ments für die Schweiz und liefern wichtige Hinweise für Verbesserungen.
An dieser Stelle gilt unser Dank zunächst den 539 Unternehmen, die sich an der Studie
beteiligt und damit die erforderliche Datengrundlage zur Verfügung gestellt haben. Die
Studie wurde im Rahmen einer Zusammenarbeit zwischen PricewaterhouseCoopers
Bern und der Universität Bern erstellt. Seitens PricewaterhouseCoopers Bern hat Hugo
Keune mit der Unterstützung von Damir Maras, Andrea Rentsch, Damian Aebischer und
Jose Piening an der Studie gearbeitet, seitens der Universität Bern waren vor allem
Prof. Dr. Thomas Myrach, Imke Keimer und Ulrich Egle an den Arbeiten beteiligt. Sie
wurden unterstützt von Myriam Gemmet, Michael Schaller, Lukas Müller und David Weibel.
Die Ergebnisse erlauben es Unternehmen, ihre eigene Situation kritisch zu hinterfragen und
allfällige Verbesserungsmöglichkeiten zu erkennen. Wir wünschen allen Lesern eine inte-
ressante und bereichernde Lektüre. Anmerkungen und Rückmeldungen sind uns jederzeit
willkommen.
Bern, im September 2008
Prof. Dr. Ulf Schiller Jean-Claude Rossier
Institut für Unternehmensrechnung und Controlling Director
Universität Bern PricewaterhouseCoopers AG, Bern
© 2008 PricewaterhouseCoopers. All rights reserved. PricewaterhouseCoopers refers to the network of member firms of
PricewaterhouseCoopers International Limited, each of which is a separate and independent legal entity.Kostenmanagement 3
in der Schweiz
Inhaltsverzeichnis
Abbildungsverzeichnis 4
Management Summary 5
Ziel, Struktur und Aufbau der Studie 6
Rücklaufquote und Struktur des Teilnehmerkreises 8
Definition Kostenmanagement 12
Ziele des Kostenmanagements 13
Instrumente 20
– Traditionelle Instrumente 21
– Moderne Instrumente 26
– Prozesskostenrechnung 39
Probleme und Herausforderungen 464 Kostenmanagement
in der Schweiz
Abbildungsverzeichnis
Abb. 1: Funktion der antwortenden Personen Abb. 25: Einsatzhäufigkeit der Qualitätskosten 29
im Unternehmen 7
Abb. 26: Einsatzhäufigkeit des Target Costings 30
Abb. 2: Anzahl Vollzeitäquivalente der antwortenden
Abb. 27: Einsatzhäufigkeit der Balanced Scorecard 31
Unternehmen 8
Abb. 28: Abweichung Einsatzhäufigkeit der Instrumente
Abb. 3: Umsatz der antwortenden Unternehmen in CHF 9
vom durchschnittlichen Einsatz, dargestellt nach
Abb. 4: Branchenaufteilung der antwortenden Unternehmensgrösse 33
Unternehmen im Industriesektor 10
Abb. 29: Abweichung Einsatzhäufigkeit der Instrumente
Abb. 5: Branchenaufteilung der antwortenden ausgewählter Branchen in % vom durchschnit-
Unternehmen im Dienstleistungssektor 10 tlichen Instrumenteneinsatz aller Branchen 34
Abb. 6: Wettbewerbsstrategien der antwortenden Abb. 30: Abweichung Einsatzhäufigkeit der Instrumente
Unternehmen (Mehrfachnennungen möglich) 11 bei Chemie-/Pharmaindustrie, Telekommunikation/
Medien und Energiewirtschaft in % vom durch-
Abb. 7: Dimensionen des Kostenmanagements 12
schnittlichen Instrumenteneinsatz aller Branchen 35
Abb. 8: Ziele des Kostenmanagements 13
Abb. 31: Abweichung Einsatzhäufigkeit der Instrumente
Abb. 9: Einsatzgrad des Kostenmanagements für bei Banken und Versicherungen in % vom
Preisentscheidungen 14 durchschnittlichen Instrumenteneinsatz aller
Branchen 35
Abb. 10: Ebenen der Kostenanalyse nach
Unternehmensgrösse 15 Abb. 32: Abweichung Einsatzhäufigkeit der Instrumente
bei öffentlichen Verwaltungen und im
Abb. 11: Erfüllung der Informationsbedürfnisse externer
Gesundheitswesen in % vom durchschnittlichen
Instanzen (nach Rechnungslegungsstandards) 16
Instrumenteneinsatz aller Branchen 36
Abb. 12: Ungenutzte Kapazitäten und Ausweis von
Abb. 33: Zusammenhang zwischen Strategie und
Leerkosten 17
Nutzungshäufigkeit (Intensität) der eingesetzten
Abb. 13: Unternehmensgrösse und Ziele des modernenInstrumente 37
Kostenmanagements (Verfolgung des Ziels
Abb. 34: Berücksichtigung der Kapitalkosten bzw. der
«trifft voll zu» und «trifft eher zu») 18
kalkulatorischen Zinskosten 38
Abb. 14: Einfluss der Wettbewerbsstrategie und Ziele
Abb. 35: Einsatzhäufigkeit der wertorientierten
des Kostenmanagements 19
Instrumente 38
Abb. 15: Einsatz Voll- und Teilkostenrechnung 22
Abb. 36: Verbreitung der Prozesskostenrechnung in der
Abb. 16: Gemeinkostenanteil und Einsatz Schweiz 39
Teilkostenrechnung 22
Abb. 37: Einsatzgrad der Prozesskostenrechnung 40
Abb. 17: Zusammenhang (Intensität) zwischen
Abb. 38: Gründe für den Einsatz der
Strategie undeingesetzten traditionellen
Prozesskostenrechnung 41
Instrumenten 23
Abb. 39: Zusammenhang Gemeinkostenanteil und
Abb. 18: Einsatz Voll- und Teilkostenrechnung nach
Prozesskostenrechnung 42
Unternehmensgrösse 23
Abb. 40: Anzahl erfolgter bzw. geplanter Einführungen
Abb. 19: Einsatzhäufigkeit der Deckungsbeitragsrechnung 24
der Prozesskostenrechnung pro Jahr 43
Abb. 20: Einsatzgrad der Plankostenrechnung 25
Abb. 41: Gründe gegen die Einführung einer
Abb. 21: Einsatzhäufigkeit der modernen Instrumente Prozesskostenrechnung 44
des Kostenmanagements 26
Abb. 42: Probleme bei der Einführung und beim
Abb. 22: Anzahl eingesetzter Instrumente 27 Unterhalteiner Prozesskostenrechnung 45
Abb. 23: Einsatzhäufigkeit des Benchmarkings 28 Abb. 43: Probleme bei der Einführung und beim
Unterhalt des Kostenmanagements 47
Abb. 24: Einsatzhäufigkeit des Benchmarkings und
Standardisierungsgrad der Produkte 28 Abb. 44: Vorhaben in den nächsten zwei Jahren 48Kostenmanagement 5
in der Schweiz
Management Summary
Zum ersten Mal liegen mit der vorliegenden Studie breit abgestützte Daten über die aktuelle
Ausgestaltung und die bestehenden Probleme im Kostenmanagement in der Schweiz vor.
Die wichtigsten Ergebnisse werden an dieser Stelle zusammengefasst:
1. Das Kostenmanagement übernimmt wichtige Aufgaben innerhalb der finanziellen Unter
nehmensführung. Dazu gehören insbesondere die Planung und Budgetierung sowie die
Sicherstellung der Kostentransparenz. Mit Hilfe des Kostenmanagements werden somit
Entscheidungen getroffen, welche für den zukünftigen Erfolg eines Unternehmens von
zentraler Bedeutung sind.
2. Die Ausgestaltung des Kostenmanagements und die Intensität der eingesetzten Instrumente
werden am stärksten von der Unternehmensgrösse und der Branche beeinflusst. Die Wett
bewerbsstrategie spielt dagegen eine untergeordnete Rolle. Dies lässt vermuten, dass das
Kostenmanagement eher als rein operatives und weniger als strategisches Führungsinstru-
ment eingesetzt wird.
3. Das Kostenmanagement bedient sich in der Schweiz noch immer eher traditioneller Instru-
mente. Moderne Instrumente wie Target Costing und Life Cycle Costing werden hingegen
noch eher zurückhaltend und fallweise bzw. ergänzend eingesetzt. Das Benchmarking wird
immer wichtiger. Die Voll- und Teilkostenrechnung werden zu einem hohen Grad kombiniert
eingesetzt. Die Plankostenrechnung hat sich bei grossen Unternehmen durchgesetzt.
4. Der zunehmende Anteil an indirekten Kosten zwingt die Unternehmen zum Einsatz von Instru-
menten, welche eine verursachungsgerechtere Umlage der Kosten auf die Produkte ermögli-
chen. Dazu gehört auch die Prozesskostenrechnung. Diese findet in der Schweiz zwar erst seit
wenigen Jahren Verbreitung, wird aber zunehmend sowohl von grossen wie auch von kleinen
Unternehmen eingesetzt.
5. Im Bereich des Kostenmanagements leiden viele Unternehmen unter einer mangelnden
Datenqualität, einer unzureichenden Abbildung in der IT und fehlender Benutzerfreundlichkeit.
Es wird deutlich, dass das Kostenmanagement in vielen Fällen zu wenig handlungs- und
entscheidungsorientiert ausgestaltet ist und die nötige Flexibilität für Anpassungen insbeson-
dere in der technischen Umsetzung fehlt.6 Kostenmanagement Ziel, Struktur und
in der Schweiz Aufbau der Studie
Ziel der Studie
Diese 2006/2007 von PricewaterhouseCoopers sowie den Dabei stehen die eingesetzten Kostenrechnungssysteme,
Instituten für Unternehmensrechnung und Controlling (IUC) und Instrumente und die verfolgten Ziele im Vordergrund. Anhand
Wirtschaftsinformatik (IWI) der Universität Bern durchgeführte der Analyse der ausgefüllten Fragebogen werden Probleme
Studie beabsichtigt, den Status quo des Kostenmanagements identifiziert, Entwicklungs- und Herausforderungen beschrieben
in Schweizer Unternehmen zu ermitteln. Der Schwerpunkt der und Lösungsansätze entwickelt.
Studie richtet sich auf die Ausprägungen der Kostenrechnung.
Aufbau des Fragebogens
Der sechsseitige Fragebogen ist in vier voneinander unabhängige Der Abschnitt «Kostenmanagement und IT» fliesst nicht in diese
Abschnitte gegliedert: Studie ein, sondern wurde für andere Analysezwecke erhoben.
Im letzten Abschnitt «Allgemeine Fragen» wurden die Unterneh-
1. Kostenmanagement men hinsichtlich der Anzahl Vollzeitstellenäquivalente, Umsatz,
Branchenzugehörigkeit, Wettbewerbsstrategie, Rechtsform,
2. Prozesskostenrechnung Rechnungslegungsstandards, organisatorischer Eingliederung
und der Funktion der antwortenden Personen im Unternehmen
3. Kostenmanagement und IT befragt.
4. Allgemeine FragenZiel, Struktur und Kostenmanagement 7
Aufbau der Studie in der Schweiz
Vorgehen und Qualität der Befragung
Die Ergebnisse zu dieser Studie wurden mittels einer empirischen Um eine gute Datenqualität zu realisieren, wendete sich die
Querschnittsanalyse in Form eines schriftlichen Fragebogens er- Studie gezielt an den Chief Financial Officer bzw. die Chief
mittelt. Die Verständlichkeit der Formulierungen und die Voll- Financial Officers (CFO bzw. CFOs) der einzelnen Unternehmen.
ständigkeit der vorgegebenen Antwortmöglichkeiten wurden in Neben einer hohen Rücklaufquote weist die Tatsache, dass 60%
einer umfangreichen zweistufigen und branchenübergreifenden der Fragebogen vom CFO bzw. CEO ausgefüllt wurden, auf
Pre-Test-Phase in Zusammenarbeit mit ausgewählten Unterneh- die Aktualität und den hohen Stellenwert hin, die dem Thema
mensvertretern diskutiert und gemäss den erhaltenen Anregun- Kostenmanagement in Schweizer Unternehmen beigemessen
gen verbessert. Anschliessend wurde der Fragebogen zweispra- werden. Es besteht demnach auch auf der Praxisseite ein ver-
chig (deutsch und französisch) an insgesamt 3’024 Unternehmen stärkter Bedarf, den derzeitigen Stand des Kostenmanagements
in der Schweiz zugesandt. zu bestimmen, um daraus Schlussfolgerungen für das eigene
Unternehmen ableiten zu können. Rund jeder zweite Fragebogen
Um bei den angeschriebenen Unternehmen auf eine möglichst wurde vom CFO und jeder vierte Fragebogen von einem Control-
gute Akzeptanz zu stossen, enthielt der sechsseitige Fragebo- ler beantwortet.
gen weitgehend geschlossene Fragen, die durch Ankreuzen
einer oder mehrerer Alternativen ohne weitere Nachforschungen Bei den nachfolgenden Grafiken wird jeweils mit «n» die Anzahl
beantwortet werden konnten. Weiter bestand die Möglichkeit, der auf die Frage antwortenden Unternehmen angegeben.
den Fragebogen online auszufüllen. Von diesem Angebot machte
rund ein Drittel der antwortenden Unternehmen Gebrauch.
Die Datenerhebung und -aufbereitung wurde von der Universität
Bern durchgeführt. Alle personen- und firmenbezogenen Daten
werden von der Universität Bern streng vertraulich behandelt und
nicht an Dritte (inkl. PricewaterhouseCoopers) weitergegeben.
Abb. 1: Funktion der antwortenden
Personen im Unternehmen
Funktionen der antwortenden Personen
CFO 50.5%
Controller 23.5%
CEO 8.5%
Leiter betriebliches Rechnungswesen 8.5%
Leiter Business Unit 0.6%
Sonstige 8.3%
0% 10% 20% 30% 40% 50% 60%
n = 4938 Kostenmanagement Rücklaufquote und Struktur
in der Schweiz des Teilnehmerkreises
Repräsentative Stichprobe mit 539 Unternehmen
Aus dem Versand an insgesamt 3’024 Unternehmen in der men wie z.B. Einzelfirmen wurde bewusst verzichtet – dies, ob-
Schweiz resultierte ein Gesamtrücklauf von 539 Fragebogen. schon rund 87% der Schweizer Unternehmen weniger als zehn
Dieser hohe Rücklauf von knapp 18% erklärt sich durch die Vollzeitäquivalente aufweisen. Bei diesen Unternehmen spielen
Bedeutung, welche dem Kostenmanagement beigemessen jedoch die Instrumente des Kostenmanagements erfahrungs-
wird, und durch das grosse Interesse seitens der befragten gemäss eine eher untergeordnete Rolle. Als Konsequenz ergibt
Unternehmen. Für das Kostenmanagement bei Schweizer sich, dass die vorliegende Studie für Mikrounternehmen nicht
Unternehmen liegt damit zum ersten Mal eine breit abgestützte repräsentativ ist.
Erhebung der Daten vor. Auf eine Befragung von Mikrounterneh-
Vorwiegend mittlere und grosse Unternehmen
Für die Analyse der Ergebnisse wurden zur bessern Übersicht- Ausgedrückt in Vollzeitstellen sind 18% der Mitarbeitenden
lichkeit drei Kategorien für die Unternehmensgrösse gebildet in «kleinen», 56,5% in «mittleren» und 25,5% in «grossen»
(hier gilt die Anzahl Vollzeitäquivalente als alleiniges Grössen Unternehmen angestellt. Der hohe Anteil an mittleren und
kriterium für Unternehmen): grossen Unternehmen ist dadurch zu erklären, dass bewusst
auf eine Befragung von Mikrounternehmen wie z.B. Einzelfirmen
1. Kleine Unternehmen (10–49 Vollzeitäquivalente) verzichtet wurde.
2. Mittlere Unternehmen (50–499 Vollzeitäquivalente)
3. Grosse Unternehmen (über 500 Vollzeitäquivalente)
Abb. 2: Anzahl Vollzeitäquivalente der antwortenden
Unternehmen
10 bis 49 (klein) 18.0%
Anzahl Vollzeitäquivalente
50 bis 499 (mittel) 56.5%
über 500 (gross) 25.5%
0% 10% 20% 30% 40% 50% 60%
n = 494Rücklaufquote und Struktur Kostenmanagement 9
des Teilnehmerkreises in der Schweiz
Knapp die Hälfte der antwortenden Unternehmen sind als Toch- Nur ein kleiner Teil der antwortenden Unternehmen (10,5%)
tergesellschaft organisiert. Rund 40% geben an, eigenständig weist einen Umsatz von unter 10 Millionen Franken aus.
zu operieren. Business Units sind nur zu 5,2% vertreten. Unter 48,3% der Unternehmen geben einen Umsatz zwischen 10
die Kategorie «Sonstige» fallen u.a. Holdings und Konzerne. und 99 Millionen Franken an, während 41,2% der Teilnehmer
einen Umsatz von 100 Millionen Franken oder mehr erzielen.
Abb. 3: Umsatz der antwortenden Unternehmen in CHF
40%
30.8%
30% 27.1%
20% 17.5%
10.5%
10% 6.6% 6.6%
0.9%
0%
< 10 Mio
10 - 49 Mio
50 - 99 Mio
100 - 499
Mio
500 - 999
Mio
1 - 9 Mrd
> 10 Mrd
n = 48210 Kostenmanagement Rücklaufquote und Struktur
in der Schweiz des Teilnehmerkreises
Industrie- und Dienstleistungssektor zu gleichen Teilen vertreten
Die untersuchten Unternehmen gliedern sich zu beinahe gleichen
Teilen in Industrie- und Dienstleistungsunternehmen. Innerhalb
dieser beiden Sektoren wurde eine Zuteilung nach Branchen
vorgenommen.
Abb. 4: Branchenaufteilung der antwortenden Unter-
nehmen im Industriesektor
7.7%
12.9%
Maschinenbau (12.9%)
Chemie/Pharma (7.7%) 3.3%
Nahrungsmittel (6.9%)
Elektrotechnik (6.7%)
Baugewerbe/Immobilien (6.3%) 6.3%
Energiewirtschaft (3.3%)
übrige Industriebranchen (7.7%) 7.7%
6.7%
6.9% n = 247
Abb. 5: Branchenaufteilung der antwortenden Unter-
nehmen im Dienstleistungssektor
10.0%
Handel (12.5%) 12.5%
Bank (7.1%)
Transport/Logistik (6.0%)
Telekommunikation/Medien (3.8%) 2.5%
öffentliche Verwaltung (3.8%)
Versicherung (2.9%) 2.9%
Gesundheitswesen (2.5%) 7.1%
übrige Dienstleistungsbranchen (10.0%) 3.8%
3.8% 6.0% n = 233Rücklaufquote und Struktur Kostenmanagement 11
des Teilnehmerkreises in der Schweiz
Strategische Ausrichtung der Unternehmen
Bei der Frage nach der strategischen Ausrichtung konnten die Differenzierungsstrategie (29%). Die Fokussierung der Schweizer
Unternehmen neben den drei Unternehmensstrategien von Mi- Unternehmen auf die Marktführerschaft verfolgt damit das Ziel,
chael E. Porter – der Kostenführerstrategie, der Differenzierungs- sich langfristig positiv in einem globalen Wettbewerbsumfeld zu
und der Nischenstrategie – zusätzlich die Marktführerschaft und positionieren. In der Kategorie «Sonstige» befindet sich haupt-
Sonstige angeben. Die Unternehmen konnten von der Möglich- sächlich die öffentliche Hand.
keit der Mehrfachnennung gebrauch machen. Von insgesamt 508
antwortenden Unternehmen haben 111 mehr als eine Strategie Daneben fällt auf, dass lediglich 15% aller Unternehmen die
angegeben. Drei und mehr Strategien werden von lediglich 16 Strategie einer Kostenführerschaft verfolgen. Dies ist wohl
Unternehmen verfolgt. darauf zurückzuführen, dass eine Kostenführerschaftsstrategie
nur gewählt wird, wenn Kostenvorteile geschaffen und dauerhaft
Die Untersuchung der verfolgten Strategie ergibt folgendes Bild: abgesichert werden können. Dies ist in der heutigen hoch kom-
Mit 41% strebt der grösste Teil der befragten Unternehmen die petitiven Wirtschaft jedoch zusehends schwieriger.
Marktführerschaft an, gefolgt von einer Nischen- (31%) und
Abb. 6: Wettbewerbsstrategien der antwortenden
Unternehmen (Mehrfachnennungen möglich)
Marktführerschaft 40.6%
Nischenstrategie 30.5%
Differenzierungsstrategie 29.1%
Kostenführerstrategie 15.2%
Sonstige 7.7%
0% 10% 20% 30% 40% 50%
n = 50812 Kostenmanagement Definition
in der Schweiz Kostenmanagement
Definition Kostenmanagement
Unter Kostenmanagement verstehen wir sämtliche strategischen erfasst objektiv den ordentlichen, durch die betriebliche Leis-
und operativen Bestrebungen eines privaten oder öffentlichen tungserstellung bedingten Verbrauch und Zuwachs von Werten
Unternehmens, welche Unternehmensstrukturen, Prozesse, Res- und unterstützt die Erfüllung der finanziellen Unternehmenszie-
sourcen und Produkte unter Kostenaspekten beeinflussen. Das le. Unter diesem Gesichtspunkt stellt die KLR eine wichtige
Kostenmanagement zielt auf die Optimierung der Wirtschaftlich- Informationsquelle des Kostenmanagements dar. Aufgrund sich
keit und damit auf die Verbesserung des operativen Ergebnisses verändernder Marktanforderungen und stärkerer Kundenorien-
ab. Neben den Investitions- und Finanzierungsentscheidungen tierung verändern sich auch die Informationsbedürfnisse der
ist das Kostenmanagement ein wichtiger Parameter für die Ver- Unternehmen. Kostenmanagement und KLR stehen deshalb
änderung des Unternehmenswerts. vermehrt in einer Wechselbeziehung, wobei das Kostenmana-
gement in jüngster Zeit an Bedeutung zugenommen hat. Die
Neben allgemeinen Fragen zum Kostenmanagement behandelt Kostenrechnung muss heute nicht nur Planungs-, Kontroll- und
diese Studie mit besonderem Augenmerk Fragen zum Thema Publikationsaufgaben wahrnehmen, sondern sich zu einem
Kosten- und Leistungsrechnung (nachfolgend als KLR bezeich- System der vorausschauenden Kostensteuerung entwickeln.
net). Diese ist Teil des betrieblichen Rechnungswesens und
Dimensionen des Kostenmanagements
Das Kostenmanagement lässt sich systematisch in drei delt es sich hierbei um Rahmenbedingungen, zum Teil aber auch
Dimensionen unterteilen. Die nachfolgenden Kapitel sind um «Enabler». Daraus ergeben sich die mit dem Kostenmanage-
nach dieser Struktur gegliedert. ment verfolgten Ziele.
Dimension 1: Einflussgrössen und Ziele. Diese Dimension umfasst Dimension 2: Funktionen. Damit das Kostenmanagement seine
jene Parameter, welche auf den Umfang und die Ausgestaltung Ziele erreicht, muss es bestimmte Funktionen übernehmen
des Kostenmanagements einen Einfluss nehmen. Zum Teil han- und in den Prozess der Unternehmensführung eingebettet sein.
Diese Funktionen lassen sich mit Planung, Reporting, Analyse
und Steuerung zusammenfassen.
Abb. 7: Dimensionen des Kostenmanagements Dimension 3: Instrumente. Damit die Funktionen übernommen
werden können, braucht es entsprechende Instrumente. Die
Strategie, Branche, Ziele des Kosten - passende Auswahl und die korrekte Ausgestaltung der Instru-
Regulierungen managements mente kann für den Erfolg des Kostenmanagements entschei-
dend sein.
Steuerung
1
2
3 Einflussfaktoren
Welche Faktoren beeinflussen das
Analyse
Planung
Instrumente des
Kostenmanagement, und welche Ziele
Kostenmanagements
ergeben sich daraus?
Funktionen
Welche Funktionen muss das
Kostenmanagement zur Erreichung
dieser Ziele übernehmen?
Reporting
Instrumente
Mit welchen Instrumenten sollen
Unternehmensgrösse IT/Technologie
diese Aufgaben erfüllt werden?Ziele des Kostenmanagement 13
Kostenmanagements in der Schweiz
Die Ziele des Kostenmanagements
Kostenmanagement ist nicht Selbstzweck, sondern dient in Für die Studie wurden die Unternehmen danach gefragt, welche
seiner Anwendung dazu, mittels Beeinflussung der Kosten die spezifischen Ziele sie mit dem Kostenmanagement verfolgen.
Erreichung der obersten Unternehmensziele zu gewährleisten. Die Antworten erfolgten auf einer Skala zwischen 1 («trifft nicht
Vor dem Hintergrund einer verschärften Wettbewerbs- und Um- zu») und 4 («trifft voll zu»). Hinsichtlich der mit dem Kostenmana-
weltdynamik werden die Unternehmen zu einer kontinuierlichen gement verfolgten Ziele steht mit einem Mittelwert von 3,7
Steigerung ihrer Wettbewerbsfähigkeit gezwungen. Das Kosten- die Planung und Budgetierung deutlich im Vordergrund. Dieses
management versucht, die Kosten innerhalb eines bestehenden Thema ist eines der Standardziele des Kostenmanagements
Nutzenpotenzials zu minimieren. Diese Optimierung beruht dabei und ist in vielen Unternehmen vollständig etabliert. Die KLR
hauptsächlich auf der umfassenden und frühzeitigen Beeinflus- wird somit zu einem der wichtigsten Führungsinstrumente, über
sung des Kostenniveaus, der Kostenstruktur und des Kostenver- welches die Ressourcenzuweisung und die Kontrolle des Res-
laufs. In jüngerer Zeit befasst sich das Kostenmanagement vor sourcenverbrauchs erfolgen. Die grosse Bedeutung der KLR für
allem auch mit längerfristigen Massnahmen zur Kostenbeeinflus- die Planung und Budgetierung ist möglicherweise ein Hinweis
sung. In diesem Zusammenhang ist die Ermittlung der wesentli- darauf, dass sich wert- und marktorientierte Budgetierungsme-
chen Kostentreiber von zentraler Bedeutung. thoden kaum durchgesetzt haben.
Abb. 8: Ziele des Kostenmanagements
Planung und Budgetierung (n = 523)
4
3.7
Grundlage für Preisentscheidungen
Kostensenkung (n = 521) 3 (n = 525)
3.0 3.1
2
Unterstützung bei
2.9 1 Erhöhung der Kostentransparenz
Investitionsentscheidungen (n = 518)
3.5 (n = 523)
2.1
2.5
2.4
Unterstützung von Make-or-Buy Ermittlung der Kosten ungenutzter
Entscheidungen (n = 511) Kapazitäten (n = 515)
Erfüllung von Informationsbedürfnissen
externer Instanzen (n = 507)
Mittelwerte/4 = trifft voll zu, 1 = trifft nicht zu14 Kostenmanagement Ziele des
in der Schweiz Kostenmanagements
In vielen Branchen ist die Kostenrechnung für Preisentscheidungen von grosser
Bedeutung
Die Preisentscheidung wird bei den Zielen des Kostenmana- Kostenmanagement für Preisentscheidungen ist. Für diese
gements an dritter Stelle aufgeführt (Mittelwert von 3,1). Es ist Branchen kann die konzeptionelle Ausprägung der eingesetzten
jedoch bemerkenswert, wie wichtig in gewissen Branchen das Instrumente zu einem Erfolgsfaktor werden.
Abb. 9: Einsatzgrad des Kostenmanagements für
Preisentscheidungen
Nahrungsmittel (n = 33) 54.5% 36.4%
Maschinenbau (n = 61) 52.5% 31.1%
Elektrotechnik (n = 32) 62.5% 15.6%
Telekommunikation/Medien (n = 17) 62.5% 12.5%
Transport/Logistik (n = 28) 46.4% 28.6%
Baugewerbe/Immobilien (n = 30) 53.3% 20.0%
Versicherung (n = 14) 28.6% 42.9%
Handel (n = 56) 46.4% 23.2%
Energiewirtschaft (n = 16) 29.4% 35.3%
Chemie-/Pharmaindustrie (n = 37) 43.2% 18.9%
Bank (n = 34) 20.6% 41.2%
Gesundheitswesen (n = 12) 41.7% 16.7%
öffentliche Verwaltung (n = 17) 11.8% 35.3%
0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90%
trifft voll zu trifft eher zuZiele des Kostenmanagement 15
Kostenmanagements in der Schweiz
Die Kostentransparenz wird auf verschiedenen Ebenen umgesetzt
Die Erhöhung der Kostentransparenz ist ebenfalls ein zentrales Die Analyse der Auswertungsebenen verdeutlicht, dass die Un-
Anliegen des Kostenmanagements, um die Kostenbestand- ternehmen ihre Kosten vorwiegend auf den Ebenen Kostenarten
teile zu analysieren und entsprechend bei Bedarf zielgerichtet (88,1%), Kostenstellen (84,8%) und Produkte (70%) analysieren.
gegenzusteuern. Dass dem Ziel der Kostentransparenz so viel Auf Ebene Kunden werden die Kosten deutlich weniger erhoben.
Bedeutung zukommt, erstaunt nur auf den ersten Blick. Aus der Der geringe Prozentsatz von 16,7% auf Prozessebene geht mit
Beratungspraxis sind Beispiele bekannt, in denen namhafte Un- dem geringen Verbreitungsgrad von 14,5% der Prozesskosten-
ternehmen gesamthaft zwar profitabel operieren, auf der Ebene rechnung einher. Zusätzlich zu den aufgeführten Ebenen der
der Einzelprodukte oder Kunden jedoch nicht wissen, wo Geld Kostenanalyse wurden von den antwortenden Unternehmen
vernichtet und wo Geld verdient wird. So werden über Jahre «Projekte» als Analyseobjekte genannt.
hinweg verlustreiche Produkte quersubventioniert und sogar
gefördert.
Abb. 10: Ebenen der Kostenanalyse nach Unternehmens-
grösse
100%
80%
60%
40%
20%
0%
Kosten- Kosten- Produkte Kunden Prozesse Sonstige
arten stellen
grosse Unternehmen (n = 126)
mittlere Unternehmen (n = 279)
kleine Unternehmen (n = 89)16 Kostenmanagement Ziele des
in der Schweiz Kostenmanagements
Erfüllung der Informationsbedürfnisse externer Instanzen
Bei der Erfüllung der Informationsbedürfnisse externer Instanzen 2. Bei der Neubewertung und der Prüfung der Werthaltigkeit
spielt das Kostenmanagement ebenfalls eine wichtige Rolle. (Impairment) von Anlagegütern werden mit Hilfe der KLR der
Dies hängt damit zusammen, dass die Anwendung von Rech- Nutzen und die Kosten einzelner Vermögensgegenstände
nungslegungsstandards auf Informationen aus dem betrieblichen ermittelt.
Rechnungswesen angewiesen ist. Dies zeigt sich an verschiede-
nen Beispielen: 3. Für die Segmentsberichterstattung wird teilweise auf die
Betriebsbuchhaltung zurückgegriffen.
1. Bei der Bewertung von Halbfabrikaten sind die verwendeten
Kostensätze für Maschinenstunden und Einzellöhne plausi- Mit der Anwendung umfangreicher, internationaler Rechnungs
bel zu begründen. legungsnormen nimmt das Ziel der Erfüllung von Informationsbe-
dürfnissen externer Instanzen an Bedeutung zu.
Abb. 11: Erfüllung der Informationsbedürfnisse externer
Instanzen (nach Rechnungslegungsstandards)
US-GAAP (n = 33) 27.3% 24.2% 27.3% 21.2%
IFRS (n = 140) 14.3% 35.0% 32.1% 18.6%
Swiss GAAP FER (n = 87) 20.7% 18.4% 28.7% 32.2%
0% 20% 40% 60% 80% 100%
trifft voll zu trifft selten zu
trifft eher zu trifft nicht zuZiele des Kostenmanagement 17
Kostenmanagements in der Schweiz
Die Kosten der ungenutzten Kapazitäten werden selten ermittelt
Der Messung der ungenutzten Kapazität wird im Vergleich zu den die Gefahr, dass Ineffizienzen nicht erkannt und Produkte falsch
übrigen Zielen wenig Beachtung geschenkt. Dies kann zu Prob- kalkuliert werden. Dies trifft in besonderem Mass für Unterneh-
lemen führen. Immerhin geben 74% der Unternehmen an, über men zu, welche keine Plankostenrechnung führen und lediglich
keine Kapazitätsengpässe zu verfügen. Gleichwohl ermitteln le- eine Vollkostenrechnung im Einsatz haben.
diglich 31% der Unternehmen ihre Leerkosten. Dadurch besteht
Abb. 12: Ungenutzte Kapazitäten und Ausweis von
Leerkosten
Kapazitätsengpässe
verhindern die Annahme 7.5% 18.3% 27.8% 46.3%
von Aufträgen (n = 492)
Ermittlung der Kosten
ungenutzter Kapazitäten 9.7% 21.2% 40.2% 28.9%
(n = 515)
0% 20% 40% 60% 80% 100%
trifft voll zu trifft selten zu
trifft eher zu trifft nicht zu
Investitionsentscheidung und Make or Buy
Das Ziel «Investitionsentscheidungen» ist von grosser Bedeutung Das Ziel «Make or Buy» wird deutlich stärker von grossen Un-
(siehe Abb. 8). Dabei ist jedoch nicht davon auszugehen, dass ternehmen in der Industrie verfolgt. Hier zeigt sich, dass diese
bei diesen Unternehmen statischen Verfahren der Investitions die Möglichkeiten der internationalen Ausgliederung bestimmter
rechnung, z.B. dem Kostenvergleichsverfahren, gegenüber Aufgaben verstärkt nutzen. Kleine und mittlere Unternehmen so-
dynamischen Berechnungen wie Net Present Value, Internal wie Unternehmen im Dienstleistungssektor sind deutlich weniger
Rate of Return oder dynamischem Payback der Vorzug gegeben daran interessiert oder in der Lage, mit Hilfe der Instrumente des
wird. Vielmehr werden hier die vielfältigen Informationen aus Kostenmanagements Entscheidungen über Fremd- oder Eigen-
dem Kostenmanagement wie Deckungsbeiträge je Produkt oder fertigung zu treffen.
Kunde, Fixkosten, Stundensätze etc. für die Investitionsrechnung
systematisch genutzt.18 Kostenmanagement Ziele des
in der Schweiz Kostenmanagements
Einfluss der Unternehmensgrösse auf die Ziele des Kostenmanagements
Nachdem die drei Merkmale bzw. die Einflussfaktoren Unterneh- die höhere Wichtigkeit bei den Zielen in grossen Unternehmen
mensgrösse, Branche und Strategie dargestellt und die mit dem notwendig ist, um den Überblick in komplexen Strukturen und
Kostenmanagement angestrebten Ziele aufgezeigt worden sind, Prozessen nicht zu verlieren. Andererseits schöpfen kleinere und
interessiert uns der Zusammenhang zwischen Einflussfaktoren mittlere Unternehmen das Potenzial eines Kostenmanagements
und Zielen. nur teilweise aus. Erst mit einem gut ausgebauten Informations
system lassen sich jedoch die notwendigen Informationen zur
Die Untersuchung zeigt, dass sowohl von grossen, mittleren als effizienten Entscheidungsfindung in den verschiedenen Bereichen
auch kleinen Unternehmen dieselben Prioritäten bei den Zielen bereitstellen. Gleichzeitig bringt Grösse sowohl neue Möglichkei-
des Kostenmanagements gesetzt werden. Gleichzeitig wird ten (z.B. Make or Buy und Investitionsentscheidungen) wie auch
jedoch deutlich, dass sämtliche Ziele mit steigender Unterneh- Notwendigkeiten (z.B. Kostensenkungsprogramme und Ermitt-
mensgrösse grössere Beachtung finden. Oder anders formuliert: lung der ungenutzten Kapazität) hinsichtlich des Kostenmanage-
Grosse Unternehmen verfolgen nicht andere Ziele als mittlere ments mit sich. Es sind oft grosse Unternehmen in gesättigten
oder kleine Unternehmen, aber sie verfolgen die Ziele ausge- Märkten, welche sich ihre Rentabilität nicht primär durch Wachs-
prägter. Dies könnte einerseits darauf zurückzuführen sein, dass tum, sondern durch Kosteneffizienz sichern müssen.
Abb. 13: Unternehmensgrösse und Ziele des Kostenmanagements
(Verfolgung des Ziels «trifft voll zu» und «trifft eher zu»)
100%
80%
60%
40%
20%
0%
Planung und Budgetierung
Erhöhung der
Kostentransparenz
Preisentscheidungen
Kostensenkungsprogramme
Investitionsentscheidungen
Make-or-Buy
Erfüllung der
Informationsbedürfnisse
externer Instanzen
Ermittlung ungenutzter
Kapazität
grosse Unternehmen (n = 126)
mittlere Unternehmen (n = 279)
kleine Unternehmen (n = 89)Ziele des Kostenmanagement 19
Kostenmanagements in der Schweiz
Einfluss der Wettbewerbsstrategie auf die Ziele des Kostenmanagements
Eher überraschend ist die Erkenntnis, dass die Strategie insge- ben Ziele gleich stark verfolgt. Einzig beim Ziel der Kostensen-
samt keinen wesentlichen Einfluss auf die mit dem Kostenma- kung zeigt sich ein deutlich höheres Engagement der Kostenfüh-
nagement verfolgten Ziele hat. Die Untersuchung zeigt, dass mit rer gegenüber den übrigen Strategien.
dem Kostenmanagement unabhängig von der Strategie diesel-
ben Ziele verfolgt werden. Dies trifft sowohl auf die Prioritäten Zwei Gründe erachten wir für den schwachen Zusammenhang
zwischen den verschiedenen Zielen wie auch auf die Intensität zwischen Strategie und Zielen des Kostenmanagements als
innerhalb der einzelnen Ziele zu. Die Annahme, wonach die wesentlich: Einerseits wird das Kostenmanagement häufig als
verfolgte Strategie zu klaren Zielen im Kostenmanagement führt, operatives Führungsinstrument eingesetzt. Eine konzeptionelle
muss für die Praxis verworfen werden. Egal, ob eine Kostenfüh- Ausgestaltung auf der Basis der Gesamtunternehmensstrategie
rerschaft, eine Nischenstrategie, eine Differenzierungsstrategie findet daher oft nicht statt. Andererseits ist das Kostenmana-
oder eine Marktführerschaft angestrebt wird, es werden diesel- gement ein ausgeprägtes «Querschnittsthema», welches bei
unterschiedlichen Unternehmen ähnliche Aufgaben wahrnimmt.
Abb. 14: Einfluss der Wettbewerbsstrategie und Ziele des Kosten-
managements
Strategie und Ziele des Kostenmanagements
(Verfolgung des Ziels «trifft voll zu» und «trifft eher zu»)
100%
80%
60%
40%
20%
0%
Planung und Budgetierung
Erhöhung der
Kostentransparenz
Preisentscheidungen
Kostensenkungsprogramme
Investitionsentscheidungen
Make-or-Buy
Erfüllung der
Informationsbedürfnisse
externer Instanzen
Ermittlung ungenutzter
Kapazität
Kostenführerstrategie (n = 77) Nischenstrategie (n = 155)
Differenzierungsstrategie (n = 148) Marktführerschaft (n = 206)
Kostensenkungsprogramme werden besonders von Kostenführern verfolgt
Auffällig ist, dass Kostensenkungsprogramme von Kostenführern rascher «Fett» an als kleine. In kleinen Unternehmen bestehen
im Vergleich zu den anderen Strategien besonders ausgeprägt weniger Zielkonflikte zwischen den Intentionen des Manage-
verfolgt werden. Gleichzeitig wird dieses Ziel von grossen Unter- ments und denjenigen der Eigentümer. Zudem werden Ineffizien-
nehmen deutlich stärker verfolgt als von kleinen und mittleren. zen in kleinen und mittleren Unternehmen in der Regel rascher
Das Kostenmanagement stellt für diese Unternehmen einen sichtbar als in Grossunternehmen.
entscheidenden Erfolgsfaktor dar. Grosse Unternehmen setzen20 Kostenmanagement Instrumente
in der Schweiz
Traditionelle und moderne Instrumente des Kostenmanagements
Als traditionelles Instrument des Kostenmanagements bezeich- Benchmarking
nen wir die KLR, welche einerseits als Voll- oder Teilkosten-
rechnung und andererseits als Ist- oder Plankostenrechnung Qualitätskostenrechnung (z.B. Fehlerkosten)
ausgeprägt sein kann. Die Deckungsbeitragsrechnung wird als
eine Form der Teilkostenrechnung ebenfalls zu den traditionellen Target Costing
Instrumenten gezählt.
Balanced Scorecard
Daneben werden zur Bewältigung der verschiedenen Aufgaben
des Kostenmanagements eine Vielzahl moderner Instrumente Grenzplankostenrechnung
eingesetzt. Der Einfachheit halber werden diese Instrumente
nachfolgend als «moderne Instrumente» bezeichnet, wobei Life Cycle Costing
einige bereits seit längerer Zeit in der Praxis angewendet werden.
Teilweise werden diese Instrumente auch als «strategische Prozesskostenrechnung
Instrumente» bezeichnet, weil sie stärker als die traditionelle Voll-
und Teilkostenrechnung der strategischen Unternehmensführung
dienen. Zu den modernen Instrumenten des Kostenmanage-
ments zählen wir:Traditionelle Kostenmanagement 21
Instrumente in der Schweiz
Wahl zwischen Voll- und Teilkostenrechnung
Die Wahl des Kostenrechnungsgrundtyps stellt für die finanzielle Erzeugnisse, was eine Proportionalisierung vortäuscht, die in
Unternehmensführung eine wichtige Entscheidung dar. Das ein- Wirklichkeit nicht gegeben ist. Denn in der Realität sind Fixkos-
gesetzte Instrument sollte imstande sein, gezielt Informationen ten zeitabhängig. Deren Höhe ändert sich – zumindest bei mar-
zu generieren. Somit stellt sich die Frage nach den Informations- ginalen Schwankungen – nicht mit wechselndem Output. Eine
bedürfnissen, die sich aus den zu erwartenden Entscheidungs- Proportionalisierung der Fixkosten kann bei einer unkritischen
situationen und letztlich aus dem Zielsystem des Unternehmens Verwendung der Vollkosteninformationen zu unternehmerischen
ergeben. Fehlentscheidungen führen. Diese Schwäche war der Anlass
für die Entwicklung von Teilkostenrechnungssystemen, welche
Die Vollkostenrechnung verteilt die gesamten Kosten einer nur bestimmte Teile der insgesamt entstandenen Kosten einer
Periode auf die einzelnen Kostenträger. Dieses Kostenrech- Abrechnungsperiode den Kostenträgern zurechnen (z.B. nur die
nungssystem verrechnet fixe und variable Kosten auf die variablen Kosten oder nur die Einzelkosten).
28% der Unternehmen setzen Voll- und Teilkostenrechnung kombiniert ein
Die KLR stellt in der Schweiz immer noch das mit Abstand haben komplementären Charakter, indem sie Informationen für
wichtigste Instrument des Kostenmanagements dar. Nur gerade unterschiedliche Bedürfnisse bereitstellen. 28,4% der Unterneh-
5,4% der Schweizer Unternehmen geben an, weder eine Voll- men geben an, beide Typen der Kostenrechnung gleichzeitig im
noch eine Teilkostenrechnung im Einsatz zu haben. Der KLR Einsatz zu haben. Die Frage nach dem einzusetzenden Kos-
kommt damit eine dominante Stellung im Kostenmanagement tenrechnungssystem auf Voll- oder Teilkostenbasis stellt keine
zu. Gerade mal rund 1% der Unternehmen geben an, überhaupt «Entweder-oder-Entscheidung» dar. Tatsächlich kann es sinnvoll
keine Instrumente für das Kostenmanagement einzusetzen. sein, beide Kostenrechnungssysteme kombiniert bzw. für einzel-
ne Unternehmensbereiche unterschiedlich einzusetzen. Insbe-
Seitens der klassischen Instrumente zeigt sich, dass die Vollkos- sondere lassen sich dadurch sowohl kurz- wie auch langfristige
tenrechnung deutlich intensivierter eingesetzt wird (78%) als die Entscheidungen besser treffen. Dabei ist zu beachten, dass es
Teilkostenrechnung (45%). Erstaunlich ist der hohe Anteil derje- verschiedene Ausprägungen des gleichzeitigen Einsatzes zweier
nigen Unternehmen, welche nur die Vollkostenrechnung (49,5%) Kostenrechnungssysteme gibt:
einsetzen. Der alleinige Einsatz der Vollkostenrechnung kann zu
gravierenden Fehlentscheidungen führen. Insbesondere für die 1. Kombinierter Einsatz: In diesem Fall werden die Voll- und die
Ermittlung von kurzfristigen Preisuntergrenzen, bei Produkt- und Teilkostenrechnung innerhalb einer KLR eingesetzt. So wird
Auftragsentscheidungen oder bei Entscheidungen zwischen z.B. nur ein bestimmter Teil der indirekten Kosten als Kos-
Eigenfertigung und Fremdbezug werden Kosten berücksichtigt, tenblock behandelt. Die restlichen Kosten werden mittels
welche sich durch die Entscheidung kurzfristig nicht beeinflussen mehr oder weniger willkürlicher Schlüssel auf die Produkte
lassen und daher unberücksichtigt bleiben sollten. Es scheint, verteilt. Dieser Fall ist durchaus verbreitet.
als ob sich eine grosse Anzahl von Unternehmen konzeptionell
zu selten und zu wenig mit der Ausprägung ihres Kostenmana- 2. Unterschiedlicher Einsatz je Business Unit oder Pro-
gements auseinandersetzen. Gleichzeitig wird deutlich, wie lange duktgruppe: Hier wird für bestimmte Unternehmensteile
die Praxis braucht, um theoretische Erkenntnisse in den beste- oder Produktgruppen entweder eine Voll- oder Teilkosten-
henden Abläufen und Systemen umzusetzen. Denn die Kritik rechnung eingesetzt. Dies ist insbesondere in regulierten
an der Vollkostenrechnung ist nicht neu, sondern bereits seit Bereichen der Fall.
Jahrzehnten bekannt.
3. Paralleler Einsatz: In diesem Fall setzt das Unternehmen
Entscheidend ist jedoch folgende Erkenntnis: Die beiden für dieselben Leistungen sowohl eine Voll- wie auch eine
Grundtypen der Kostenrechnung (Voll- und Teilkostenrechnung) Teilkostenrechnung ein. Eine solche Lösung ist eher selten.
schliessen sich in der Praxis nicht gegenseitig aus, sondern22 Kostenmanagement Traditionelle
in der Schweiz Instrumente
Beim gleichzeitigen Einsatz der Voll- und Teilkostenrechnung 2. Ist der Nutzen höher als die Kosten? Der kombinierte
stellen sich folgende Fragen: Einsatz zweier Kostenrechnungssystematiken kann zu
einem höheren Aufwand führen. Aufgaben wie Planung,
1. Ist sich das Management bewusst, auf welcher Grundlage Budgetierung, Pflege der Kostentreiber und Kostenumlagen,
die jeweiligen Entscheide getroffen werden? Der kombinierte Abweichungsanalysen und Reporting können aufwendiger
Einsatz eines Voll- und eines Teilkostensystems stellt hohe werden. Auch ist eine vermehrte Schulung der Mitarbeiten-
Ansprüche an die Entscheidträger. Zudem bedarf es bei den erforderlich.
Kostensenkungsentscheiden auf der Basis von Vollkosten
auch einer konsequenten Umsetzung der beschlossenen
Massnahmen. Nur so kann sichergestellt werden, dass Kos-
ten – und dabei vor allem Fixkosten – tatsächlich eingespart
werden können.
Abb. 15: Einsatz Voll- und Teilkostenrechnung
5.4%
16.7%
nur Vollkostenrechnung: 49.5%
Voll- und Teilkostenrechnung: 28.4%
nur Teilkostenrechnung: 16.7% 49.5%
keine Voll- und Teilkostenrechnung: 5.4%
28.4%
n = 503
Je höher der Gemeinkostenanteil ist, desto mehr wird die Teilkostenrechnung
eingesetzt
Die mangelnde Kostentransparenz der Vollkostenrechnung zeigt bei der Vollkostenrechnung ist umso deutlicher, je höher die
sich auch darin, dass lediglich 35,1% der Unternehmen, welche Gemeinkostenanteile sind. Unternehmen mit Gemeinkosten-
eine Kostenführerstrategie verfolgen, angeben, nur eine Vollkos- anteil von unter 20% setzen die Teilkostenrechnung zu 42,3%
tenrechnung einzusetzen. Bei den übrigen Wettbewerbsstrate- ein, solche mit Gemeinkostenanteil zwischen 20% und 40% zu
gien ist dieser Anteil wesentlich höher. Der Transparenzverlust 45,1% und solche mit Gemeinkostenanteil über 40% zu 51%.
Abb. 16: Gemeinkostenanteil und Einsatz Teilkosten-
rechnung
Anteil Gemeinkosten an
Gesamtkosten
40% (n = 89) 51.0%
0% 10% 20% 30% 40% 50% 60%
Einsatzgrad TeilkostenrechnungTraditionelle Kostenmanagement 23
Instrumente in der Schweiz
Kostenführer setzen die Teilkostenrechnung stärker ein
Inwieweit aber beeinflusst die Strategie die Entscheidung für scheidungen auf der Basis von Deckungsbeiträgen und damit
eine Voll- oder Teilkostenrechnung? Tatsächlich entscheiden sich Teilkosten fällen zu können. Auch wird vermutet, dass Kosten-
Kostenführer bedeutend stärker gegen den alleinigen Einsatz führer früher als andere die Nachteile des alleinigen Einsatzes
einer Vollkostenrechnung als Unternehmen mit anderen Strate der Vollkostenrechnung erkannt haben.
gien. Kostenführer müssen in der Lage sein, kurzfristige Preisent-
Abb. 17: Zusammenhang (Intensität) zwischen Strategie und
eingesetzten traditionellen Instrumenten
Einsatzgrad «häufig» und «fallweise»
Marktführerschaft 46.1% 31.6% 18.4%
Nischenstrategie 56.1% 23.9% 16.1%
Differenzierungsstrategie 48.6% 29.1% 16.2%
Kostenführerstrategie 35.1% 45.5% 16.9%
0% 20% 40% 60% 80% 100%
nur Vollkostenrechnung Voll- und Teilkostenrechnung
nur Teilkostenrechnung
Ein Drittel der grossen und mittleren Unternehmen setzen die Voll- und Teilkosten
rechnung kombiniert ein
Mit steigender Unternehmensgrösse wächst der Anteil der Unter- allzu grossem Ausmass. Kleinunternehmen setzen zu 18%,
nehmen, die sowohl eine Voll- als auch eine Teilkostenrechnung mittlere Unternehmen zu 16,8% und Grossunternehmen zu
führen. Diese Resultate bekräftigen die Vermutung, dass grösse- 14,3% nur eine Teilkostenrechnung ein. Wichtig erscheint, dass
re Unternehmen insgesamt höhere Anforderungen an das Kos- 34,1% der Grossunternehmen und 31,5% der mittleren Unter-
tenrechnungssystem stellen, da sie infolge komplexerer Prozesse nehmen angeben, beide Instrumente (Vollkostenrechnung und
die Entscheidungen fundierter abstützen müssen. Teilkostenrechnung) einzusetzen. Kleinunternehmen geben
mit lediglich 14,6% an, eine Vollkostenrechnung und eine
Kleinunternehmen setzen zu 57,3% nur eine Vollkostenrechnung Teilkostenrechnung einzusetzen. Zudem verzichten 5% der mitt-
ein; mittlere Unternehmen zu 46,6% und Grossunternehmen zu leren und 10,1% der kleinen Unternehmen auf den Einsatz einer
51,6%. Die Prozentwerte der Unternehmen, die angeben, nur Vollkostenrechnung oder Teilkostenrechnung.
eine Teilkostenrechnung einzusetzen, unterscheiden sich in nicht
Abb. 18: Einsatz Voll- und Teilkostenrechnung nach
Unternehmensgrösse
grosse Unternehmen
51.6% 34.1% 14.3%
(n = 126)
mittlere Unternehmen
46.6% 31.5% 16.8% 5.0%
(n = 279)
kleine Unternehmen
57.3% 14.6% 18.0% 10.1%
(n = 89)
0% 20% 40% 60% 80% 100%
nur Vollkostenrechnung Voll- und Teilkostenrechnung
nur Teilkostenrechnung keine Voll-/Teilkostenrechnung24 Kostenmanagement Traditionelle
in der Schweiz Instrumente
Die Deckungsbeitragsrechnung ist weit verbreitet
Die Teilkostenrechnung ist dadurch gekennzeichnet, dass sie Da rund 50% aller Unternehmen angegeben haben, eine reine
fixe Kosten nicht auf die einzelnen Produkte bzw. Kostenträger Vollkostenrechnung zu führen, muss davon ausgegangen werden,
aufteilt, sondern als Block auf sämtliche Produkte (Deckungsbei- dass auch dort teilweise von einer Deckungsbeitragsrechnung
tragsrechnung) oder stufenweise (Fixkostendeckungsrechnung) gesprochen wird. Der Deckungsbeitrag – definiert als Erlöse
je nach Zurechenbarkeit auf Produktgruppen zurechnet. Dabei minus variable Kosten – ist als Führungsgrösse in der Praxis
kann die Teilkostenrechnung ebenfalls als Ist- oder Plankosten- sowohl bei Teilkosten- wie auch bei Vollkostenrechnungen weit
rechnung (Grenzplankostenrechnung) ausgestaltet werden. verbreitet. In der Praxis sind die unterschiedlichsten Ausprägun-
gen von Deckungsbeitragsrechnungen anzutreffen. Nirgends
Die Unternehmen geben an, zu 19,5% eine Deckungsbeitrags- spiegeln sich die individuellen Anforderungen an die KLR so
rechnung «fallweise» und zu 61,1% «häufig» einzusetzen. 6,4% deutlich wie in der Deckungsbeitragsrechnung. Nicht selten
der Befragten setzen eine Deckungsbeitragsrechnung selten ein, umfasst diese sechs oder mehr Stufen und versucht damit den
und 13% verzichten auf dieses Instrument. Am häufigsten ge- Verantwortlichkeiten auf verschiedenen Stufen und in verschie-
langt die Deckungsbeitragsrechnung bei mittelgrossen Unterneh- denen Organisationseinheiten des Unternehmens gerecht zu
men zum Einsatz. Unternehmen des 2. Sektors (68,6%) setzen werden. Während also die Theorie nur bei einer Aufteilung der
dieses Instrument deutlich häufiger ein als Dienstleistungsunter- Kosten in variable und fixe Bestandteile von einer Deckungsbei-
nehmen (56,1%). tragsrechnung spricht, wird in der Praxis bereits die Zurechnung
von Kosten in verschiedenen Stufen der Kostenträgerrechnung
als Deckungsbeitragsrechnung bezeichnet. Dabei handelt es
sich meistens um einen Mix von Voll- und Teilkostenrechnung.
Abb. 19: Einsatzhäufigkeit der Deckungsbeitragsrechnung
grosse Unternehmen
62.7% 20.6% 6.3%10.3%
(n = 126)
mittlere Unternehmen
65.6% 17.4% 5.6% 11.5%
(n = 270)
kleine Unternehmen
50.0% 23.8% 8.3% 17.9%
(n = 84)
0% 20% 40% 60% 80% 100%
häufig eingesetzt fallweise eingesetzt
selten eingesetzt nicht eingesetztTraditionelle Kostenmanagement 25
Instrumente in der Schweiz
Die Plankostenrechnung ist bei mittleren und grossen Unternehmen weit verbreitet
Jede Form der Kostenrechnung (Voll-, Teil- oder Prozesskos- Wie die meisten anderen Kostenrechnungssysteme lässt sich
tenrechnung) kann als reine Istkostenrechnung oder als Plan- auch die Plankostenrechnung in eine Kostenarten-, Kostenstel-
kostenrechnung geführt werden. Bei der Plankostenrechnung len- und Kostenträgerrechnung aufteilen, und sie lässt sich wie
– auch Standardkostenrechnung genannt – werden die Kosten die Istkostenrechnung als Voll- oder Teilkostenrechnung aus
und Erlöse für eine Planperiode (in der Regel ein Jahr) im Voraus gestalten.
festgelegt. Die Plankostenrechnung gibt Auskunft darüber, ob
die Ressourcen für den tatsächlich erreichten Output wirtschaft- Aus der Umfrage geht hervor, dass kleine Unternehmen nur zu
lich eingesetzt worden sind. Diese Frage lässt sich durch eine einem Drittel (33,7%) ihre Kosten auf der Basis von Plankosten
flexible Budgetierung und Abweichungsanalysen gegenüber den ermitteln. Die Prozentwerte der mittleren und grossen Unter-
Sollkosten beantworten. Die Sollkosten werden mit Hilfe von nehmen sind indes deutlich höher (69,9% respektive 79,4%).
Planwerten ermittelt. Demgegenüber verrechnet die vergangen- Somit ist das Bestreben der Entwicklung einer Kostenkontrolle
heitsorientierte Istkostenrechnung sämtliche angefallenen Kosten durch geeignete Vorgabewerte bei Kleinunternehmen geringer
auf die Produkte. Der Verzicht auf eine Plankostenrechnung und als bei mittleren und grossen Unternehmen. Die Industrie setzt
damit der Verzicht auf die Ermittlung von Sollkosten sowie Ab- die Plankostenrechnung häufiger (71,7%) ein als Dienstleister
weichungsanalysen wirken sich vor allem bei freien Kapazitäten (58,8%). Die Plankostenrechnung stellt in der Industrie eine Art
und hohen Leerkosten negativ aus. Standard dar.
Abb. 20: Einsatzgrad der Plankostenrechnung
3. Sektor, Dienstleistungen (n = 233) 58.8%
2. Sektor, Industrie (n = 247) 71.7%
grosse Unternehmen (n = 126) 79.4%
mittlere Unternehmen (n = 279) 69.9%
kleine Unternehmen (n = 89) 33.7%
0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90%26 Kostenmanagement Moderne
in der Schweiz Instrumente
«Moderne» Instrumente des Kostenmanagements
Bei den modernen Instrumenten ist der Einsatz des Benchmar- Die in der Theorie viel diskutierte Prozesskostenrechnung findet
kings am weitesten verbreitet. Über die Hälfte der Unternehmen in der Praxis nur beschränkte Anwendung. 14,5% der Unter-
setzen das Benchmarking häufig oder zumindest fallweise ein. nehmen setzen die Prozesskostenrechnung ein. Da die Frage
Allerdings ist zu berücksichtigen, dass der Begriff «Benchmar- zum Einsatz der Prozesskostenrechnung nur mit Ja, Nein oder
king» in Theorie und Praxis breit ausgelegt ist. Die Grenzplan- geplant beantwortet werden konnte, kann hier der fallweise
kostenrechnung und insbesondere das Life Cycle Costing finden Einsatz nicht beurteilt werden. Die Prozesskostenrechnung kann
hingegen eine äusserst geringe Verbreitung in der Schweiz. ihre Wirkung jedoch nur durch eine umfassende Integration im
Unternehmen entfalten.
Abb. 21: Einsatzhäufigkeit der modernen Instrumente
des Kostenmanagements
Benchmarking (n = 502 / MW = 2.5) 18.3% 36.7% 25.3% 19.7%
Qualitätskostenrechnung (n = 497 / MW = 2.0) 10.7% 20.9% 25.4% 43.1%
Target costing (n = 488 / MW = 1.9) 7.0% 24.6% 18.6% 49.8%
Balanced Scorecard (n = 499 / MW = 1.9) 13.0% 15.2% 18.6% 53.1%
Grenzplankostenrechnung (n = 478 / MW = 1.8) 7.1% 16.3% 22.4% 54.2%
Life Cycle Costing (n = 490 / MW = 1.5) 11.0% 21.8% 64.9%
Prozesskostenrechnung (n = 503 / MW = 1.4) 14.5% 85.5%
0% 20% 40% 60% 80% 100%
häufig eingesetzt (4) selten eingesetzt (2)
fallweise eingesetzt (3) nicht eingesetzt (1)Moderne Kostenmanagement 27
Instrumente in der Schweiz
Die meisten Unternehmen setzen zwei bis drei Instrumente parallel ein
Bei den modernen Instrumenten des Kostenmanagements zeigt Die Anwendung mehrerer Instrumente setzt jedoch eine hohe
sich, dass die meisten Schweizer Unternehmen zwei bis drei Flexibilität und das entsprechende Wissen voraus. Es ist keine
Instrumente einsetzen. Dabei wurde auch die Deckungsbeitrags- leichte Aufgabe, solche Instrumente aufzubauen. Es ist daher
rechnung berücksichtigt. Es zeigt sich somit, dass nicht nur auf ratsam, vor dem Einsatz eines spezifischen Instruments die Vor-
eine Methode abgestützt wird. Dies erscheint auch aufgrund des und Nachteile sowie die damit verbundenen Kosten sorgfältig
hohen fallweisen Einsatzes der Instrumente sinnvoll. So kann für abzuschätzen.
den jeweiligen «Fall» das beste Instrument zum Zug kommen.
Abb. 22: Anzahl eingesetzter Instrumente
Moderne Instrumente plus Deckungsbeitragsrechnung
28%
24.9%
24% 22.4%
20%
16.3% 16.0%
16%
12%
8.5% 8.0%
8%
4% 2.4%
1.3%
0.2%
0%
0 1 2 3 4 5 6 7 8
Anzahl Instrumente n = 539
Das Benchmarking gewinnt an Bedeutung
Benchmarking wird als Prozess verstanden, bei dem die Aktivitä- stossen qualitative Benchmarkings vermehrt auf Interesse. Dabei
ten, Methoden und Ergebnisse mehrerer Unternehmen mitei tauschen nicht konkurrenzierende Unternehmen im Rahmen von
nander verglichen werden, um Unterschiede und Verbesserungs- Roundtables Informationen zu bestimmten Fragestellungen aus.
potenziale zu erkennen und um wettbewerbsorientierte Ziele
vorzugeben. Die Anwendungsmöglichkeiten von Benchmarking Es ist wichtig, darauf hinzuweisen, dass das Benchmarking eine
sind sehr vielseitig, da nahezu in allen Unternehmensbereichen KLR nicht ersetzen kann. Das Benchmarking ist lediglich als er-
Vergleiche mit den jeweils «Besten» innerhalb und ausserhalb gänzendes Instrument zu betrachten und kann in dieser Funktion
derselben Branche oder sogar innerhalb der eigenen Organisa einen wichtigen Beitrag zur Zielerreichung leisten. Im Vorder-
tion angestellt werden können. grund stehen hier Kombinationen mit der Prozesskostenrech-
nung oder dem Target Costing. Es ist jedoch nicht möglich, mit
Voraussetzung für einen erfolgreichen Einsatz ist die Verwendung Hilfe des Benchmarkings Ineffizienzen systematisch zu erkennen
eines relativen Vergleichsmassstabs. Benchmarking wird als und Ressourcen wirtschaftlich zu verteilen.
kostengünstig und relativ einfach in der Handhabung eingestuft.
In erster Linie eignen sich kosten- und leistungsorientierte Kenn- Generell geben die befragten Unternehmen an, ein Benchmar-
zahlen wie Umsatzrentabilität oder Kosten je Vollzeitäquivalent king zu 36,7% «fallweise» und zu 18,3% «häufig» einzusetzen.
in einem bestimmten Bereich. Die grössten Probleme bei der 19,3% setzen das Benchmarking nicht ein, und 25,3% setzen es
Durchführung eines Benchmarkings ergeben sich erfahrungsge- «selten» ein. Da im Dienstleistungssektor Ineffizienzen schwie-
mäss bei der Informationsbeschaffung und bei der Sicherstellung riger zu identifizieren sind als in der Industrie, drängt sich ein
der Vergleichbarkeit. Gerade bei einem externen Benchmar- Benchmarking eher auf. Mit 62,2% setzen die Dienstleistungsun-
king mit der Konkurrenz ist es nicht einfach, an die relevanten ternehmen deutlich stärker auf dieses Instrument als Unterneh-
Informationen heranzukommen. Neutrale Beratungsunterneh- men des 2. Sektors (knapp 50%).
men haben deshalb begonnen, entsprechende Datenbanken
aufzubauen und anonymisierte Vergleiche durchzuführen. AuchSie können auch lesen
