Refresher Zürich Steuerrecht - Unternehmer Forum Schweiz
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Reto Sutter Steuerrecht
Refresher Zürich
Steuerrecht
Dr. iur. Reto Sutter, LL.M., RA, dipl. Steuerexperte
Voillat Facincani Sutter + Partner, Rechts- und Steueranwälte,
Zürich/Rüti
Zürich, 22./23. November 2018
Übersicht
I. Neuerungen im Steuerbereich 2019
II. Bundesgesetz über die Steuerreform und die
AHV-Finanzierung (früher: Steuervorlage 17)
III. Wohneigentumsbesteuerung (Systemwechsel)
IV. Verwirkung Rückerstattung der VSt
V. Straflose Selbstanzeige nach 30.09.2018
VI. Steuerliche Behandlung von Kryptowährungen
VII.Gerichtsurteile
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© Zürich Refresher 2018 1Reto Sutter Steuerrecht
I. Neuerungen im Steuerbereich 2019
STAF – Steuerreform und AHV‐Finanzierung
• 1. Januar 2019
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© Zürich Refresher 2018 2Reto Sutter Steuerrecht
VStG – Rückforderungsanspruch
• 1. Januar 2019 (voraussichtlich)
• Der Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer soll trotz
fehlender Deklaration in der Steuererklärung nicht mehr verwirken,
wenn nachdeklariert wird oder die Steuerbehörde die Leistung
aufrechnet. Vorausgesetzt, dass dies vor Abschluss eines
Veranlagungs‐, Revisions‐ oder Nachsteuerverfahrens erfolgt und die
Nichtdeklaration in der Steuererklärung fahrlässig war.
• Der Antrag auf Rückerstattung muss unverändert innerhalb der Frist
von Art. 32 VStG (in der Regel drei Jahre) erfolgen.
• Die Regelung gilt für Ansprüche, die seit dem 1. Januar 2014
entstanden sind, sofern über den Anspruch auf Rückerstattung der
Verrechnungssteuer noch nicht rechtskräftig entschieden worden ist.
5
StHG – Mäklerprovision
• 1. Januar 2019
• Die Regelungen des Besteuerungsorts der Maklerprovisionen
im StHG werden dahingehend geändert, dass eine Besteuerung
am Grundstücksort nur dann erfolgt, wenn die vermittelnde
Person keinen Wohnsitz oder Sitz in der Schweiz hat.
• Sonst erfolgt eine Besteuerung am im Wohnsitz‐ oder
Sitzkanton der vermittelnden Person
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StHG/DBG – 2big2fail/Beteiligungsabzug
• 1. Januar 2019
• Der negative Effekt der Too big‐to‐fail(TBTF)‐Instrumente auf
den Beteiligungsabzug bei der Gewinnsteuer sollen beseitigt
werden
• Die an die Investoren bezahlten Zinsen und die in der Bilanz
eingestellte Weitergabe der Mittel aus den TBTF‐Instrumenten
werden von der Berechnung des Beteiligungsabzugs bei
Konzerngesellschaften von systemrelevanten Banken
ausgeklammert.
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WPEG – Anpassungen an das rev. MG
• 1. Januar 2019
• Anpassungen am Zeitraum, in der die Abgabepflicht besteht
• Aufhebung der Abgabepflicht bei einer Verschiebung der
Rekrutenschule
• Einführung einer Abschluss‐Ersatzabgabe bei Entlassung aus
dem Dienst
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MWSTG – Versandhandelsregelung
• 1. Januar 2019
• Versandhandelsunternehmen werden ab 2019 steuerpflichtig,
wenn sie mit einfuhrsteuerfreien Kleinsendungen mindestens
einen Umsatz von Fr. 100‘000 pro Jahr erzielen.
• Die Versandhandelsunternehmen werden die MwSt ihren
Kunden selbst in Rechnung stellen.
• Dafür entfallen bei den Kunden die vom Zoll bei der Einfuhr
erhobenen Steuern und Gebühren.
9
Geldspielgesetz
• 1. Januar 2019
• Das neue Geldspielgesetz löst das Spielbankengesetz und das
Lotteriegesetz ab
• Von steuerlicher Relevanz ist insbesondere, dass inskünftig
Lotteriegewinne bis Fr. 1 Mio. steuerfrei sind
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BG zur Umsetzung von Empfehlungen des
Global Forum über die Transparenz JP
und den Informationsaustausch für
Steuerzwecke
• 1. Oktober 2019 (voraussichtlich)
• Am 26. Juli 2016 hat das Global Forum on Transparency and
Exchange of Information for Tax Purposes (Global Forum) den Bericht
zur Phase 2 der Länderüberprüfung der Schweiz veröffentlicht.
• Der Bericht enthält verschiedene Empfehlungen betreffend die
Transparenz juristischer Personen und den Informationsaustausch
auf Ersuchen. Mit dem Bundesgesetz sollen die zur Umsetzung der
Empfehlungen des Global Forum erforderlichen Massnahmen
ergriffen werden
• Vgl. Vernehmlassungsentwurf im Anhang
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II. Bundesgesetz über die Steuerreform und
die AHV-Finanzierung (STAF [SV 17])
© Zürich Refresher 2018 6Reto Sutter Steuerrecht
Ausblick – Fahrplan
Ca. 12.17 09.18
06.17 Ende Vernehmlassung, 03.18 Schlussab‐ 02.19
Verabschiedung der Beginn Ausarbeitung Verabschiedung stimmung Ggfls. 01.20
Eckwerte Botschaft der Botschaft Bundesvorlage Referendum Inkrafttreten
Festlegung der Vernehmlassung (ab Botschaft Parlamentarische
Eckwerte 09.17) Beratung
Die Kantone treiben die entsprechenden Umsetzungsprojekte
parallel voran (ZH):
09.18 03./04.19 11.19
Vorstellung kant. Verabschiedung Ggfls. 01.20
Umsetzungsvorlage der kant. Vorlage Referendum Inkrafttreten
13
Ausgangslage
• Einnahmen aus Gewinnsteuern
‐ Bund: rund CHF 7.5 Mia.
davon rund 50% aus Gesellschaften mit einem kantonalen
Steuerstatus
‐ Kantone und Gemeinden: rund CHF 8 Mia.
davon über 1 Mia. Aus Gesellschaften mit einem kantonalen
Steuerstatus
‐ Steuersätze betragen je nach Kanton ca. 12‐24% (inkl. Direkte
Bundessteuer)
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© Zürich Refresher 2018 7Reto Sutter Steuerrecht
Ausgangslage
• Gewinnsteuern: «Kantonale Steuerstatus»
‐ Sonderregelung für bestimmte Unternehmen
‐ Geregelt auf Bundesebene in Art. 28 des Bundesgesetzes über
die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und
Gemeinden (StHG; SR 642.14)
‐ Für alle Kantone zwingend
‐ Tiefere Besteuerung mittels Reduktion der
Bemessungsgrundlage
‐ Ordentliche Besteuerung auf Stufe Bund (aber Steuerpraxis für
Prinzipalgesellschaften und SFB)
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Ausgangslage
• Gewinnsteuern: «Kantonale Steuerstatus»
Kategorien
‐ Holdinggesellschaften
(Hauptzweck: Halten von Beteiligungen)
‐ «Domizilgesellschaften» und «gemischte Gesellschaften»
(Zweck: auslandbezogene Tätigkeiten, z.B. internationale
Grosshandel)
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Ausgangslage
• Gewinnsteuern: «Kantonale Steuerstatus»
‐ Ziel der Regelung
International kompetitive Besteuerung für bestimmte mobile
Unternehmensaktivitäten
‐ Eingeschränkter interkantonaler Steuerwettbewerb
(Belastungsunterschiede in den Kantonen sind vergleichsweise
gering)
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Ausgangslage für den Kt. Zürich
Zusammensetzung Gewinnsteuererträge inkl. 17% dB, Steuerperioden 2013 – 2015 (Mio. CHF)
2013 2014 2015
Anzahl Ertrag Anzahl Ertrag Anzahl Ertrag
Ordentlich besteuert 62‘727 1‘045 65‘137 1‘248 65‘522 1‘147
(90%) (89%) (84%)
Mit Status
- Holding 1‘235 24.5 1‘302 19.5 1‘404 20.0
- Domizil 304 5.6 295 8.6 259 9.9
- Gemischt 317 83.8 332 126.5 328 184.5
Kapitalsteuer 37.8 45.3 50.4
Total Status 1‘856 151.7 1‘929 199.9 1‘991 264.8
- Bedeutung der Statusgesellschaften hat in den letzten Jahren stark zugenommen
- Wachstum der Erträge stärker als bei den ordentlich besteuerten Gesellschaften -
6000 Arbeitsplätze, Steuern der Mitarbeitenden, Aufträge an andere Unternehmen
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Ziele und Strategie
• Ausrichtung und Ziele der SV 17
Wettbewerbsfähige
Steuerbelastung
Internationale Ergiebigkeit
Akzeptanz
19
Ziele und Strategie
• Steuerpolitische Stossrichtung der SV 17
Stossrichtung
Ersatz gewisser Senkung von Weitere
bisheriger kantonalen steuerliche
Sonderregelungen Gewinnsteuer‐ Massnahmen zur
durch neue sätzen, die durch Verbesserung des
Regelungen mit geeignete Systematik des
höherer Massnahmen des Unternehmens-
internationaler Bundes begünstigt steuerrechts
Akzeptanz wird
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© Zürich Refresher 2018 10Reto Sutter Steuerrecht
Ziele und Strategie
• Abschaffung der kantonalen Steuerstatus
• Schaffung von Rechtssicherheit
• Einhaltung internationaler politischer Verpflichtungen
• Mix. aus Sonderregelungen und Gewinnsteuersenkung
• Sicherstellung der internationalen Wettbewerbsfähigkeit
• Anpassungen im Finanzausgleich
• Anpassung an und Abbildung der neuen steuerpolitischen Realitäten
• Ausgewogenheit und sozialer Ausgleich
• Sicherstellung des Finanzierungsbedarfs der öffentlichen Hand und
entsprechender Beitrag der Unternehmen
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Massnahmen
• Abschaffung der kantonalen Statusregelungen
• Senkung der ord. Steuersätze für jur. Personen
• Obligatorische Patentbox (auf kantonaler Ebene)
• Fakultative F&E‐Abzüge (auf kantonaler Ebene; Abzüge bis 150%)
• Abzug für Eigenfinanzierung in Kantonen mit ordentlicher
Mindeststeuerbelastung von mindestens 18,03 %
• Entlastungsbegrenzung von mindestens 70 %
• Fakultative Entlastungen bei der Kapitalsteuer (auf kantonaler Ebene)
• Aufdeckung stiller Reserven
• Anpassungen bei der Transponierung
• Erhöhung Dividendenbesteuerung (Bund 70%, Kantone mind. 50%)
• Einschränkung der steuerbefreiten Ausschüttung von
Kapitaleinlagereserven
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Massnahmen
Abschaffung der Steuerstatus
• Abschaffung der kantonalen Steuerstatus für Holding‐, Domizil‐ und
gemischte Gesellschaften
• Keine Übergangsregelungen im StHG – Keine Adaptionsfrist für
Kantone → 5 Jährige «Sondersteuer» auf s ller Reserven und selbst
geschaffenem Mehrwert (Feststellung mittels behörd. Verfügung)
• Parallel dazu: Aufhebung der Verwaltungspraxis für
«Prinzipalgesellschaften» und «Swiss Finance Branches»
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Massnahmen
Kantonale Steuersatzsenkung
• Freiwillig für die Kantone
• Nicht eigentlicher Gegenstand der SV 17/STAF
• In der Regel bereits im Vorfeld der USTR III angebahnt
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Massnahmen
Reduktion der kantonalen Steuersätze
Gewinnsteuerbelastung ausgewählter Kantone vor und nach SV17 *
Markante
Gewinnsteuer-
senkungen in
Wirtschafts-
kantonen BS,
VD und GE
* Ankündigungen
der Kantone. RRB SV17
(19.9.2018), p. 22/23
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Massnahmen
Reduktion der kantonalen Steuersätze
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Massnahmen
Reduktion der kantonalen Steuersätze Kanton ZH
• Senkung des Steuersatzes für die Gewinnsteuer in zwei Stufen:
• Von 8% auf 7% per 1. Januar 2021 (mit Vorlage zur Umsetzung der
STAF/SV17 )
• Von 7% auf 6% per 1. Januar 2023 (in weiterer Vorlage), verbunden mit
Anhebung der Dividendenbesteuerung von 50% auf 60%.
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Massnahmen
Einführung der Patentbox
• Für die Kantone obligatorische Patentbox
• mit einer maximalen Entlastung von 90 %; Kantone können auch weniger
• Eintrittskosten über 5 Jahre verteilt
• Die qualifizierenden Rechte umfassen Patente (inkl. patentierter Software,
Software, die in eine patentiertes Produkt einbezogen) und vergleichbare
Rechte; nicht aber «nur» Software
• gemäss OECD‐Standard (modifizierter Nexus‐Ansatz)
• Berechnung nach dem Top‐Down Ansatz (Residual‐Methode) inkl. Abzug
von Markenentgelten und 6% der produktbezogenen Kosten (Sofern entspr.
Informationen verfügbar
28
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Massnahmen
Einführung der Patentbox
100%
Maximaler Rahmen
gemäss OECD‐Standard
Höhe der Entlastung
+nicht patentgeschützte
Patente +Software Erfindungen von KMU
Breite der Definition der Immaterialgüterrechte
29
Massnahmen
Als Patente gelten:
a. Patente nach dem Europäischen Patentübereinkommen vom 5. Oktober
1973 in seiner revidierten Fassung vom 29. November 2000 mit Benennung
Schweiz
b. Patente nach dem Patentgesetz vom 25. Juni 1954
c. ausländische Patente, die den Patenten nach Bst. a oder b entsprechen
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Massnahmen
Als zu Patenten vergleichbare Rechte gelten:
a. ergänzende Schutzzertifikate nach dem Patentgesetz vom 25. Juni 1954 und
deren Verlängerung,
b. Topographien, die nach dem Topographiengesetz vom 9. Oktober 1992
geschützt sind,
c. Pflanzensorten, die nach dem Sortenschutzgesetz vom 20. März 1975
geschützt sind,
d. Unterlagen, die nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 2000
geschützt sind
e. Berichte, für die gestützt auf Ausführungsbestimmungen zum
Landwirtschaftsgesetz vom 29. April 1998 ein Berichtschutz besteht,
f. ausländische Rechte, die den Rechten nach Bst. a–e entsprechen.
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Massnahmen
Als zu Patenten vergleichbare Rechte gelten:
1. Der Reingewinn aus Patenten und vergleichbaren Rechten wird auf Antrag
der steuerpflichtigen Person im Verhältnis des qualifizierenden Forschungs‐
und Entwicklungsaufwands zum gesamten Forschungs‐ und
Entwicklungsaufwand pro Patent oder vergleichbares Recht
(Nexusquotient) mit einer Ermässigung von 90 Prozent in die Berechnung
des steuerbaren Reingewinns einbezogen.
2. Der Reingewinn aus Patenten und vergleichbaren Rechten, die in Produkten
enthalten sind, ermittelt sich, indem der Reingewinn aus diesen Produkten
jeweils um 6% der diesen Produkten zugewiesenen Kosten sowie um das
Markenentgelt vermindert wird.
3. Verrechnung mit F&E‐Abzügen in den ersten Jahren.
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Massnahmen
Zusätzliche Abzüge für Forschung & Entwicklung
• Zusätzliche, für die Kantone fakultative F&E‐Abzüge im Umfang von maximal
50 %
100%
Höhe des zusätzlichen Abzugs
50%
+ Anwendungs‐
Grundlagen‐ orientierte
forschung Forschung
Breite der Definition von Forschung und Entwicklung
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Massnahmen
Zusätzliche Abzüge für Forschung & Entwicklung
1. Forschungs‐ und Entwicklungsaufwand, welcher der steuerpflichtigen
Person direkt oder durch Dritte im Inland indirekt entstanden ist, kann auf
Antrag um 50% über den geschäftsmässig begründeten Forschungs‐ und
Entwicklungsaufwand hinaus abgezogen werden.
2. Als Forschung und Entwicklung gelten die wissenschaftliche Forschung und
die wissenschaftsbasierte Innovation nach Art. 2 des BG über die Förderung
der Forschung und Innovation.
3. Ein erhöhter Abzug ist zulässig auf: (a) dem direkt zurechenbaren
Personalaufwand für Forschung und Entwicklung, zuzüglich eines Zuschlags
von 35% dieses Personalaufwands, höchstens aber bis zum gesamten
Aufwand der steuerpflichtigen Person, (b) 80% des Aufwands für durch
Dritte in Rechnung gestellte Forschung und Entwicklung.
4. Ist der Auftraggeber der Forschung und Entwicklung abzugsberechtigt, steht
dem Auftragnehmer dafür kein Abzug zu.
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Massnahmen
Abzug für Eigenfinanzierung
1. Zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehört auch der Abzug für
Eigenfinanzierung. Der Abzug entspricht dem kalkulatorischen Zins auf dem
Sicherheitseigenkapital.
2. Das Sicherheitseigenkapital entspricht dem Teil des in der Schweiz
steuerbaren Eigenkapitals vor der «Eigenkapitalermässigung», der das für
die Geschäftstätigkeit langfristig benötigte Eigenkapital übersteigt. Es wird
mittels Eigenkapitalunterlegungssätzen berechnet, die nach dem Risiko der
Kategorie der Aktiven abgestuft sind.
3. Ausgeschlossen ist ein kalkulatorischer Zins auf bestimmte Aktiven wie z.B.
Beteiligungen, nicht betriebsnotwendigen Aktiven…
4. Der kalkulatorische Zinssatz auf dem Sicherheitseigenkapital richtet sich
nach der Rendite von zehnjährigen Bundesobligationen .
35
Massnahmen
Herleitung und Illustration von Kernkapital und Sicherheitskapital
Abbildung 1: NID AUF SICHERHEITSEIGENKAPITAL
Herleitung und Illustration von Kernkapital und Sicherheitseigenkapital
Steuerlich maximale Verschuldung
Max. Sicherheitseigenkapital
Fremdkapital
Kernkapitalquoten nach Aktivenkategorien
(gemäss KS ESTV Nr. 6/1997 «+25%»)
Sicherheits-
Betriebliche eigenkapital
Aktiven Bemessungs-
zu Gewinnsteuer-
basis NID
werten
Steuerbares
Eigenkapital
Kernkapital Minimales
Eigenkapital
gemäss KS ESTV
Nr. 6/1997
Quelle: A. Staubli/R. Küttel, ST 2014, S. 573
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Massnahmen
Entlastungsbegrenzung
• Für die Kantone obligatorische Entlastungsbegrenzung von 70%
oder strenger inkl. Abzug für Eigenfinanzierung
• Sonderregelungen dürfen nicht zu einer «Nullbesteuerung» führen
• Es dürfen weder aus den einzelnen Ermässigungen noch aus der gesamten
steuerlichen Entlastung Verlustvorträge resultieren.
37
Massnahmen
Entlastungsbegrenzung
Steuerbarer Gewinn
NID
Patentbox F&E Abzüge
Altrechtlicher
Step-Up
Mind. 30% des
steuerbaren
Gewinns
38
© Zürich Refresher 2018 19Reto Sutter Steuerrecht
Massnahmen
Entlastung der Kapitalsteuer
• Freiwillig für die Kantone
• Reduzierte Bemessungsgrundlage für Eigenkapital, das auf
bestimmte Aktiven entfällt
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Massnahmen
Anpassung der Dividendenbesteuerung
• Erhöhung der Dividendenbesteuerung aus qualifizierenden Beteiligungen
(mindestens 10% des Aktienkapitals) von natürlichen Personen:
• Beim Bund: 70%,
• bei den Kantonen: mind. 50%
• mit Vereinheitlichung der Entlastungsmethode → Methodenwechsel vom
Teilsatz‐ zum Teileinkünfteverfahren
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© Zürich Refresher 2018 20Reto Sutter Steuerrecht
Massnahmen
Kapitalrückzahlung
• Einführung einer Rückzahlungs‐ und Teilliquidationsregel beim
Kapitaleinlageprinzip für an schweizerischen Börsen kotierte Unternehmen
• Kapitaleinlagereserven nur dann steuerfrei ausbezahlt werden, wenn in der
gleichen Höhe steuerbare Dividenden («andere Reserven») ausgeschüttet
werden
41
Massnahmen
Kapitalrückzahlung
• Einführung einer Rückzahlungs‐ und Teilliquidationsregel beim
Kapitaleinlageprinzip für an schweizerischen Börsen kotierte Unternehmen
• Kapitaleinlagereserven nur dann steuerfrei ausbezahlt werden, wenn in der
gleichen Höhe steuerbare Dividenden («andere Reserven») ausgeschüttet
werden; mit Ausnahmen.
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© Zürich Refresher 2018 21Reto Sutter Steuerrecht
Massnahmen
Entlastung bei der Kapitalsteuer
• Für die Kantone fakultative Entlastungen bei der Kapitalsteuer
(Beteiligungen, Patente und vergleichbare Rechte sowie konzerninterne
Darlehen)
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Massnahmen
Aufdeckung stiller Reserven
• Gleichschritt von Bund und Kantonen
• Zwingend in Bund und Kanton
• Für juristische Personen
• Stille Reserven werden durch Verfügung der Steuerverwaltung
festgestellt
• Steuerfreie Aufdeckung beim Zuzug
• Steuerliche Abrechnung beim Wegzug
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© Zürich Refresher 2018 22Reto Sutter Steuerrecht
Massnahmen
Aufdeckung stiller Reserven
• Unternehmen, die bisher von einem kant. Steuerstatus profitiert
haben, unterliegen neu der ord. Besteuerung
• Während der Dauer des Steuerstatus gebildete stille Reserven
können steuerneutral aufgewertet werden
• Schafft Abschreibungspotential für die folgenden Jahre
• Steuersystematisch begründet
• Keine Massnahme der STAF/SV 17, sondern Anwendung
geltenden Rechts
• Praxis in den Kantonen sind z.T. unterschiedlich
45
Massnahmen
Aufdeckung stiller Reserven
• Deckt der Steuerpflichtige bei Beginn der Steuerpflicht stille
Reserven einschliesslich des selbst geschaffenen Mehrwerts auf,
unterliegen diese nicht der Gewinnsteuer. Nicht aufgedeckt
werden dürfen stille Reserven einer Kap.G. oder Gen. aus
Beteiligungen von min. 10% am Grund‐ oder Stammkapital oder
am Gewinn und an den Reserven einer anderen Gesellschaft
• Die aufgedeckten stillen Reserven sind jährlich zum Satz
abzuschreiben, der für Abschreibungen auf den betreffenden
Vermögenswerten steuerlich angewendet wird.
• Sondersteuersatz Zürich wohl 0.5%
• Der aufgedeckte selbst geschaffene Mehrwert ist innert 10
Jahren abzuschreiben (5 Jahre bei Übergang Status/norm.)
46
© Zürich Refresher 2018 23Reto Sutter Steuerrecht
Massnahmen
Transponierung
• Wegfall der 5% Hürde
• Art. 20a Abs. 1 Bst. b DBG
1 Als Ertrag aus beweglichem Vermögen im Sinne von Artikel 20 Absatz 1 Buchstabe c
gilt auch:
b. der Erlös aus der Übertragung einer Beteiligung von mindestens 5 Prozent am
Grund‐ oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft aus dem
Privatvermögen in das Geschäftsvermögen einer Personenunternehmung oder einer
juristischen Person, an welcher der Veräusserer oder Einbringer nach der Übertragung
zu mindestens 50 Prozent am Kapital beteiligt ist, soweit die gesamthaft erhaltene
Gegenleistung die Summe aus dem Nennwert der übertragenen Beteiligung und den
Einlagen, Aufgeldern und Zuschüssen nach Artikel 20 Absatz 3 übersteigt; dies gilt
sinngemäss auch, wenn mehrere Beteiligte die Übertragung gemeinsam vornehmen.
47
5 Schritte‐Plan zum Statuswechsel nach
«altem» Recht*
* Gemäss Vortrag Mäki/Meuter, Zürcher Steuerseminar 2017, «aktuelles aus der
Veranlagungspraxis des kantonalen Steueramts Zürich» und Zürcher Steuerbuch Nr. 73.3
Schritt 1: Aufdecken der stillen Reserven
• Die während des Steuerstatus gebildeten stillen Reserven oder der
Mehrwert können im Umfang der bisherigen Freistellung als eine als
Gewinn steuernd geltende stille Reserve aufgedeckt werden
• Die aufgedeckten stillen Reserven unterliegen fortan der Kapitalsteuer,
bis sie gänzlich Steuer wirksam abgeschrieben sind
• Dies ist möglich bis zur letzten Steuerperiode vor Inkrafttreten der STAF
(SV 17)
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© Zürich Refresher 2018 24Reto Sutter Steuerrecht
5 Schritte‐Plan zum Statuswechsel nach
«altem» Recht*
* Gemäss Vortrag Mäki/Meuter, Zürcher Steuerseminar 2017
Schritt 2: Umfang der aufzudecken den stillen Reserven
• Massgebend ist der Zeitraum, in welcher die Gesellschaft privilegiert
besteuert wurde
• Bei zu Zügen aus dem Ausland können auch jene stillen Reserven Steuer
unwirksam aufgedeckt werden, die vor dem Zuzug in die Schweiz
gebildet worden oder entstanden sind
Holding‐ Domizil‐/Gemischte
gesellschaft Gesellschaft
Immobilien Nein Nein
Inlandbezogene Aktiven Ja Nein
Auslandbezogenen Aktiven Ja Ja
(im Umfang der bisherigen
Freistellung)
Beteiligungen Ja Ja
(grszl. Verkehrswert, max. (grszl. Verkehrswert, max.
Gestehungskosten) Gestehungskosten)
49
5 Schritte‐Plan zum Statuswechsel nach
«altem» Recht*
* Gemäss Vortrag Mäki/Meuter, Zürcher Steuerseminar 2017
Schritt 3: Steuerlich nicht verrechnete Vorjahresverluste
• Bei Holdinggesellschaft grundsätzlich keine Verrechnung
• Bei Domizil‐ und gemischten Gesellschaften im Umfang der steuerbaren
Quote
Schritt 4: Abschreibungen der aufgedeckten stillen Reserven
• Die aufgedeckten stillen Reserven sind in der höchstens 10 Jahren
abzuschreiben
• Abschreibungen unterliegen ab der Inkraftsetzung von Art. 78g Abs. 3
StHG der Gesamtentlastungsbegrenzung gemäss Art. 25b StHG
50
© Zürich Refresher 2018 25Reto Sutter Steuerrecht
5 Schritte‐Plan zum Statuswechsel nach
«altem» Recht*
* Gemäss Vortrag Mäki/Meuter, Zürcher Steuerseminar 2017
Schritt 5: Kapitalsteuer
• Gesellschaften, welche auf den Sondersteuerstatus verzichten, können
nach wie vor für die Kapitalsteuer den entsprechenden Tarif geltend
machen, solange sie die Voraussetzungen dazu erfüllen
• Domizil‐ und gemischte Gesellschaften haben dazu der Steuererklärung
das Ergänzungsblatt für Domizil‐ und gemischte Gesellschaften
beizulegen.
51
Fallbeispiel – Statuswechsel
Ausgangslage Bilanz und ER vor Statuswechsel (2017)
52
© Zürich Refresher 2018 26Reto Sutter Steuerrecht
Fallbeispiel – Statuswechsel
Weitere Informationen
Gewinn Ausland Schweiz
Reingewinn 15 1’200’000 1’080’000 120’000
Reingewinn 16 1’400’000 1’260’000 140’000
Reingewinn 17 1’000’000 900’000 100’000
Durchschnitt 1’200’000 1’080’000 120’000
CH‐Anteil Ausland ‐216’000 216’000
Massg. Gewinn 864’000 336’000
%‐Anteil 72% 28%
Stille Reserven auf Beteiligungen 1’000’000
Stille Reserven auf IP 700’000
Total EK, Buchwert 6’500’000
53
Fallbeispiel – Statuswechsel
Unternehmenswert gemäss KS 28
Unternehmenswert
EK zu Buchwert 6’500’000
Stille Reserven 1’700’000
Total Substanzwert (1x) 8’200’000
Jahresgewinn 1’200’000
Kapitalisierungssatz 7,0% (KS 28)
Total Ertragswert (2x) 17’142’857
Unternehmenswert 14’1612’904
54
© Zürich Refresher 2018 27Reto Sutter Steuerrecht
Fallbeispiel – Statuswechsel
Zuteilung der stillen Reserven
Total Ausland Schweiz
Unternehmenswert 14’161’904
./. EK ‐6’500’000
Total stille Reserven und Goodwill 7’661’904
Stille Reserven auf Beteiligungen ‐1’000’000 1’000’000
Stille Reserven auf IP ‐700’000 504’000 196’000
(=72%) (=28%)
Goodwill 5’961’904 4’292’571 1’669’333
(=72%) (=28%)
Total stille Reserven und Goodwill 7’661’904 4’796’571 2’865’333
55
Fallbeispiel – Statuswechsel
Modell Sondersteuer mit Feststellung per 1.1.2020 (ev. 2019)
Staats‐ und Gemeindesteuern Ord. Steuerbar Steuerbar
(28%) Sondersatz (72%)
Reingewinn (Annahme = 1.1m) 308’000 792’000
Steuerbelastung 12’300 7’920
(4% ord. Steuersatz: (1% Sondersteuersatz:
Annahme) Annahme)
Noch nicht realisierte stille Reserven 4’796’571
(ermöglicht Sonderbesteuerung bei ‐792’000
Realisierung bis spätestens 2024) 4’004’571
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© Zürich Refresher 2018 28Reto Sutter Steuerrecht
Fallbeispiel – Statuswechsel
Modell Step-Up (Aufdeckung vor 1.1.2020 (ev. 2019)
Staats‐ und Gemeindesteuern Ord. steuerbar
Reingewinn (Annahme = 1.1m) 1’100’000
./. Abschreibung (max. 70% des RG vor Verlustverrechnung) 770’000
Reingewinn nach Abschreibung (min. 30% des RG vor 330’000
Verlustverrechnung bleibt steuerbar)
Steuerbelastung (4%) 13’200
(Annahme 4% ord. Steuersatz)
Versteuerte stille Reserven 4’796’571
‐770’000
4’026’571
57
III. Wohneigentumsbesteuerung
© Zürich Refresher 2018 29Reto Sutter Steuerrecht
Systemwechsel
Wegfall der Eigenmietwertbesteuerung am Hauptwohnsitz
Beibehaltung der Eigenmietwertbesteuerung Zweitwohnungen
(Ferienwohnung und Ferienliegenschaften)
Renditeliegenschaften → weiterhin der eff. Mietertrag
Ev. Abschaffung des Schuldzinsenabzugs im Zusammenhang mit der
selbstbewohnten oder einem Dritten unentgeltlich (50%-Regel) zur
Verfügung gestellten Liegenschaft → Planungsspielraum?
Ev. Abschaffung des Abzugs für Liegenschaftenunterhalt
59
IV. Verwirkung der Rückerstattung der VSt
© Zürich Refresher 2018 30Reto Sutter Steuerrecht
VSt – Grundzüge
Zweck
Sicherungszweck Inland – Inland
Fiskalzweck Inland – Ausland
Objekt
Vgl. Art. 4 ff. VStG
Bestimmte Kapitalerträge, namentlich Dividenden oder geldwerte
Leistungen
Erhebung
An der Quelle (Schuldner der Leistung)
Zwingende Überwälzung
Rückerstattung
An den steuerehrlichen Inländer
Ausländer gemäss int. Abkommen
61
VSt – Konzept
Steuerbare Leistung (Steuerobjekt)
Inländischer Leistungsschuldner
Empfänger der steuerbaren Leistung
(Steuersubjekt)
Geschuldete Bruttoleistung
./. Verrechnungssteuer
= Nettoleistung
Überwälzung
Für die Steuererhebung zuständige Für die Steuerrückerstattung
Steuerbehörde zuständige Steuerbehörde
Verrechnungssteuer-Erhebungsverfahren Verrechnungssteuer-Rückerstattungsverfahren
Verrechnungssteuerverfahren
62
© Zürich Refresher 2018 31Reto Sutter Steuerrecht
VSt – inländische Rückerstattung
Art. 21 – 33 VStG
Steuersubjekt ist zwingend Inländer
Leistungsempfänger ist steuerliche zur Schweiz zugehörig
(Wohnsitz, Aufenthalt, statutarischer Sitz (=unbeschränkte
Steuerpflicht)
der Leistungsempfänger hat das Recht zur Nutzung am
verrechnungssteuerbelasteten Ertrag bzw. am diesen Ertrag
generierenden Vermögenswert
Ertrag und Vermögenswert frist- und formgerecht für die Zwecke
der Einkommens- und Vermögenssteuern deklariert (natürliche
Personen) bzw. ordnungsgemäss verbucht haben (juristische
Personen und Handelsgesellschaften o. Rp.)
Frist von drei Jahren nach fällig der steuerbaren Leistung
Keine Steuerumgehung
63
VSt – Rückerstattungsvoraussetzungen
64
© Zürich Refresher 2018 32Reto Sutter Steuerrecht
VSt – Fristen
65
VSt – Verwirkung
Art. 23 Abs. 1 VStG
Wer mit der Verrechnungssteuer belastete Einkünfte oder Vermögen,
woraus solche Einkünfte fliessen, entgegen gesetzlicher Vorschrift der
zuständigen Steuerbehörde nicht angibt, verwirkt den Anspruch auf
Rückerstattung der von diesen Einkünften abgezogenen
Verrechnungssteuer.
«entgegen gesetzlicher Vorschrift» = «nicht ordnungsgemässe
Deklaration» = «nicht form- und fristgerechte Deklaration bei den
Einkommens- und Vermögenssteuern».
Schutzobjekt von Art. 23 VStG das direktsteuerliche
Veranlagungsverfahren
66
© Zürich Refresher 2018 33Reto Sutter Steuerrecht
VSt – Verwirkung
«ordnungsgemässe Deklaration» gem. BGer und ESTV (KS 40)
die mit der Verrechnungssteuer belasteten Einkünfte sowie das
Vermögen, woraus solche Einkünfte fliessen, gelten dann als
ordnungsgemäss deklariert, wenn die steuerpflichtige Person sie
in der ersten Steuererklärung, welche nach Fälligkeit der
steuerbaren Leistung bei der zuständigen Steuerbehörde
einzureichen ist, deklariert;
ausserdem gelten Einkünfte, welche spontan von der
steuerpflichtigen Person nach Einreichung der massgebenden
Steuererklärung, aber spätestens bis zum Eintritt der
Rechtskraft der ordentlichen Veranlagung deklariert werden,
ebenfalls noch als ordnungsgemäss deklariert.
67
VSt – Verwirkung
Ergo «nicht ordnungsgemässe Deklaration»:
Verrechnungssteuerbelasteten Einkünfte sind in der
Steuererklärung nicht deklariert worden
und:
die Nachdeklaration nach Eintritt der Rechtskraft der Veranlagung
erfolgt;
die Nichtdeklaration der verrechnungssteuerbelasteten Einkünfte und
Vermögen in Hinterziehungsabsicht erfolgt;
die steuerpflichtige Person erst nach einer Intervention der
Steuerbehörde (Anfrage, Anordnung oder sonstige Intervention)
nachdeklariert;
oder
die Steuerbehörde die nicht deklarierten Einkünfte und Vermögen
aufgrund eigener Kenntnisse aufrechnet.
68
© Zürich Refresher 2018 34Reto Sutter Steuerrecht
VSt – Verwirkung – Problematik
Dividenden, für welche die Gesellschaft die Verrechnungssteuer
deklariert, überwälzt und abgeliefert hat, welche aber
(i) irrtümlicherweise vom Aktionär nicht deklariert worden sind,
und
(ii) geldwerte Leistungen, welche im Rahmen einer Buchprüfung
der Gesellschaft für die Vergangenheit aufgedeckt werden.
= Verwirkung der Rückerstattung
69
VSt – Verwirkung – keine Verwirkung
Art. 23 Abs. 2 VStG (2020)
Die Verwirkung tritt nicht ein, wenn die Einkünfte oder Vermögen
in der Steuererklärung fahrlässig nicht angegeben wurden und in
einem noch nicht rechtskräftig abgeschlossenen Veranlagungs-,
Revisions- oder Nachsteuerverfahren:
a) nachträglich angegeben werden; oder
b) von der Steuerbehörde aus eigener Feststellung zu den
Einkünften oder Vermögen hinzugerechnet werden".
70
© Zürich Refresher 2018 35Reto Sutter Steuerrecht
VSt – Verwirkung – keine Verwirkung
«Ordnungsgemässe Deklaration»:
einer Deklaration in der Steuererklärung (bisher)
einer rechnerischen Korrektur (bisher)
einer spontanen Nachdeklaration durch den Empfänger oder die
Empfängerin der verrechnungssteuerbelasteten Leistung (bisher)
einer (fristgerechte) Nachdeklaration durch den Empfänger oder
die Empfängerin der verrechnungssteuerbelasteten Leistung
(spontan oder nach einer Intervention der Steuerbehörde; neu)
einer (fristgerechten) Aufrechnung der nichtdeklarierten Einkünfte
oder Vermögen durch die Steuerbehörde aus eigener
Feststellung (neu)
71
VSt – Verwirkung – keine Verwirkung
Aspekte der Neuerung:
Motivation der unterlassenen Deklaration
Nur bei Fahrlässigkeit der Nichtdeklaration, also nicht bei vorsätzlicher
Nichtdeklaration (versuchter Steuerhinterziehung)
Zeitpunkt der Nachdeklaration
Offenes Verfahren im Sinne eines Veranlagungs-, Revisions- oder
Nachsteuerverfahrens
Die Frist nach Art. 32 VStG bleibt zu beachten
72
© Zürich Refresher 2018 36Reto Sutter Steuerrecht
VSt – Übergangsregelungen
Inkrafttreten voraussichtlich per 1. Januar 2019
Neues Regime für seit dem 1. Januar 2014 entstanden sind,
sofern über den Anspruch auf Rückerstattung der
Verrechnungssteuer noch nicht rechtskräftig entschieden worden
ist.
73
Fallbeispiel I
Die ao. GV der X-AG beschloss am 1.11.2017 eine Substanzdividende
von CHF 100’000. X-AG zahlte dem Alleinaktionär Z am 1.12.2016
CHF65’000 aus und führte CHF 35’000 an die ESTV ab. in der STE
2016 von Z wird die Substanzdividende nicht deklariert, aber nach
Meldung der ESTV an die KStV in die Veranlagung miteinbezogen.
Gibt es Unterschiede zur Steuererklärung 2021 bei gleichem Sachverhalt
im Jahr 2021?
74
© Zürich Refresher 2018 37Reto Sutter Steuerrecht
Fallbeispiel II
Die GV der B-AG beschliesst am 30.06.2020 eine Dividende von CHF
100’000. B-AG zahlte dem Alleinaktionär A am 1.07.2020 CHF65’000
aus und führte CHF 35’000 an die ESTV ab. In der STE 2020 von A wird
die Dividende nicht deklariert und in der Veranlagung findet sie keinen
Eingang. Die Veranlagung wird A am 1.09.2021 eröffnet. Die Dividende
wird nun am 20.09.2021 nachdeklariert.
Stattdessen:
A erhebt Einsprache gegen die Veranlagung wegen nicht akzeptierter
Kosten des Liegenschaftenunterhalt und unterliegt. Im dagegen
erhobenen Rekurs bemerkt er, dass er versehentlich die Dividende der
B-AG nicht deklariert hat und macht dies gegenüber dem
Steuerrekursgericht formell richtig geltend.
75
Fallbeispiel III
Die GV der J-AG beschliesst am 30.07.2020 eine Dividende von CHF
100’000. J-AG zahlte dem Alleinaktionär K am 2.08.2020 CHF65’000 aus
und führte CHF 35’000 an die ESTV ab. K reicht keine STE 2020 ein und
wird nach Ermessen eingeschätzt. Noch während der Einsprachefrist
reicht K eine vollständige und richtige STE ein.
76
© Zürich Refresher 2018 38Reto Sutter Steuerrecht
Fallbeispiel IV
Bei der K-AG (Gastrobetrieb) wurden für die Jahre 2016 und 2017je
geldwerte Leistungen von geschätzt CHF 100’000 angenommen. Die K-
AG befindet sich im Konkurs.
Im Raum steht, dass die ESTV von der Alleinaktionärin (A) die VSt im
Umfang von 2 x 35’000 verlangen wird.
Die Steuererklärung 2016 von A ist rechtskräftig (inkl. Aufrechnungen);
diejenige für das Jahr 2017 (inkl. Aufrechnungen) ist aktuell im
Einsprachestadium.
Wie weiter?
77
V. Straflose Selbstanzeige (SSA) nach
dem 30. September 2018
© Zürich Refresher 2018 39Reto Sutter Steuerrecht
Selbstanzeigeerstatter
Natürliche Person DBG 175 III
Zeigt die steuerpflichtige Person …
eine Steuerhinterziehung selbst an …
Juristische Person DBG 181a
Teilnehmende DBG 177 III
79
Steuerhinterziehung
Verschulden … vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, …
DBG 175 I
Steuerverkürzung … dass eine Veranlagung zu Unrecht
DBG 175 I unterbleibt oder dass eine rechtskräftige
Veranlagung unvollständig ist, …
© Zürich Refresher 2018 40Reto Sutter Steuerrecht
Rechtsfolge
DBG 175 III … so wird von einer Strafverfolgung
abgesehen (straflose Selbstanzeige),
DBG 175 IV … jeder weiteren Selbstanzeige wird die
Busse … auf einen Fünftel … ermässigt.
DBG 177 III … so wird von einer Strafverfolgung
abgesehen und die Solidarhaftung entfällt
DBG 177 II … Busse beträgt bis zu 10’000 Franken
81
Voraussetzungen, DBG 175 III
Erstmaligkeit
Bemühen um
Bezahlung Eigener Antrieb
Vorbehaltlose Hinterziehung
Unterstützung nicht bekannt
AIA 82
© Zürich Refresher 2018 41Reto Sutter Steuerrecht
SSA und AIA
Straflose Selbstanzeige nicht mehr möglich ab:
1.1.2017, da der eigene Antrieb fehlt (Schwyz)
1.1.2018, da der eigene Antrieb fehlt
tatsächlichem Eingang der Daten bei der ESTV (Daten bekannt)
30.09.2018, weil bis dann sicher alle Daten ausgetauscht sind (ESTV)
mögliche Abrufbarkeit der Daten bei der ESTV
tatsächlichem Abruf der Daten durch ein KSTA
tatsächlichem Bekanntwerden der Hinterziehung (Zürich)
Eröffnung eines Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahrens
83
SSA und AIA
ESTV am 16.09.2017
Auswirkungen des AIA auf Selbstanzeigen ‐ Haltung der ESTV
«Die Frage, wie sich der AIA auf die Möglichkeit zur (straflosen) Selbstanzeige auswirkt, beurteilt die ESTV
folgendermassen:
Die Beurteilung, ob eine Selbstanzeige die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt, obliegt der zuständigen kantonalen
Steuerverwaltung. Dies gilt auch für die Frage, ob die Steuerverwaltung von den zur Anzeige gebrachten
Steuerfaktoren bereits Kenntnis hatte, und die Anzeige deshalb nicht aus eigenem Antrieb erfolgt.
Nach Ansicht der ESTV wird diese Kenntnis für dem AIA unterliegende Steuerfaktoren spätestens ab dem 30.09.2018
vorausgesetzt, so dass deren Anzeige nicht mehr aus eigenem Antrieb erfolgt. Deshalb ist nach Meinung der ESTV
eine (straflose) Selbstanzeige für solche Einkommensfaktoren ab diesem Zeitpunkt nicht mehr möglich. Für dem AIA
unterliegende Steuerfaktoren, die erst nach 2017 bestehen, und für Steuerfaktoren aus Staaten, die dem AIA später
beitreten, gilt dies analog für den 30. September des Jahres, in welchem der diesbezügliche Datenaustausch
(erstmals) stattfindet.
Die Kenntnis aus anderen Quellen sowie das Erfüllen der übrigen Voraussetzungen der Selbstanzeige sind
unabhängig von diesem Datum»
84
© Zürich Refresher 2018 42Reto Sutter Steuerrecht
SSA und AIA
Kantone Strafanzeigen straflos bis Bemerkungen
AG 31.12.2017 Danach ist die Handhabung unklar.
AI 30.09.2018 Von der ESTV gesetzter Termin, ab welchem 38 Staaten ihre Daten an die ESTV liefern.
AR 30.09.2018
BE 30.09.2018 Massgebend ist der effektive Datenabruf durch den Kanton.
BL 31.12.2017 Danach ist die Handhabung unklar.
BS 30.09.2018 Massgebend ist der effektive Datenabruf durch den Kanton.
FR 31.12.2017 Evtl. bis zum effektiven Datenabruf durch den Kanton.
GE 31.12.2017
GL 30.09.2018 Von der ESTV gesetzter Termin, ab welchem 38 Staaten ihre Daten an die ESTV liefern.
GR 30.09.2018 Von der ESTV gesetzter Termin, ab welchem 38 Staaten ihre Daten an die ESTV liefern.
JU 31.12.2017 Danach ist die Handhabung unklar.
LU 31.12.2017 Danach ist die Handhabung unklar.
NE 30.09.2018
NW 31.12.2017 Beurteilung im Einzelfall vorbehalten.
OW 30.09.2018 Von der ESTV gesetzter Termin, ab welchem 38 Staaten ihre Daten an die ESTV liefern.
SG 30.09.2018 Von der ESTV gesetzter Termin, ab welchem 38 Staaten ihre Daten an die ESTV liefern.
SH 30.09.2018 Von der ESTV gesetzter Termin, ab welchem 38 Staaten ihre Daten an die ESTV liefern.
SO 30.09.2018 Von der ESTV gesetzter Termin, ab welchem 38 Staaten ihre Daten an die ESTV liefern.
SZ 31.12.2016 Nur noch akzeptiert, wenn nicht im Zusammenhang mit drohender Entdeckung.
TG 30.09.2018 Von der ESTV gesetzter Termin, ab welchem 38 Staaten ihre Daten an die ESTV liefern.
TI 30.09.2018 Von der ESTV gesetzter Termin, ab welchem 38 Staaten ihre Daten an die ESTV liefern.
UR 31.12.2017
VD 30.09.2018
VS 31.12.2017
ZG 31.12.2017 Danach ist die Handhabung unklar.
Massgebend ist (der effektive Datenabruf durch den Kanton bzw.) die Feststellung durch
ZH 30.09.2018
einen Mitarbeiter des StA
85
Quelle: Plädoyer, 6/2017 mit Korrektur beim Kt. NE aufgrund telefonischer Anfrage im Juni 2018
Fragen und Antworten SSA und AIA
Wie wirkt sich der Automatische Informationsaustausch (AIA) auf die
Möglichkeit der (straflosen) Selbstanzeige aus?
…Selbstanzeigen für bisher nicht deklarierte Konten in AIA-Staaten
werden deshalb zugelassen, ausser die Hinterziehung sei
tatsächlich bereits entdeckt worden.
Dies ist zum Beispiel dann der Fall, wenn ein Steuerbeamter die
AIA-Meldung des ausländischen Kontos mit dem Steuerdossier
des betroffenen Steuerpflichtigen vergleicht und feststellt, dass das
Konto in der Vergangenheit nicht deklariert worden ist.
Hompage KSTA: Startseite > Steuerfragen > Fragen & Antworten > Steuerpflicht & -verfahren
https://www.steueramt.zh.ch/internet/finanzdirektion/ksta/de/steuerfragen/faq/steuerpflicht_natuer
lichepersonenvereinen.html
86
© Zürich Refresher 2018 43Reto Sutter Steuerrecht
Fragen und Antworten SSA und AIA
Wie wirkt sich der Automatische Informationsaustausch (AIA) auf die
Möglichkeit der (straflosen) Selbstanzeige aus?
…Selbstanzeigen für bisher nicht deklarierte Konten in AIA-Staaten
werden deshalb zugelassen, ausser die Hinterziehung sei
tatsächlich bereits entdeckt worden.
Dies ist zum Beispiel dann der Fall, wenn ein Steuerbeamter die
AIA-Meldung des ausländischen Kontos mit dem Steuerdossier
des betroffenen Steuerpflichtigen vergleicht und feststellt, dass das
Konto in der Vergangenheit nicht deklariert worden ist.
Hompage KSTA: Startseite > Steuerfragen > Fragen & Antworten > Steuerpflicht & -verfahren
https://www.steueramt.zh.ch/internet/finanzdirektion/ksta/de/steuerfragen/faq/steuerpflicht_natuer
lichepersonenvereinen.html
87
Vereinf. Nachbesteuerung in Erbfällen
Voraussetzungen, DBG 153a I
Hinterzogene Werte des Erblassers
Hinterziehung nicht bekannt
Vorbehaltlose Unterstützung
Bemühen um Bezahlung
88
© Zürich Refresher 2018 44Reto Sutter Steuerrecht
Antragfrist / Impliziter Antrag
Antrag ist möglich: - bis zum Abschluss des Inventarverfahrens
- innert nützlicher Frist (10 Tage) nach
Entdecken bisher nicht versteuerter Werte
Impliziter Antrag:
89
Antragsteller / Rechtsfolge
Jeder Erbe
Willensvoll- Erbschafts- (Konkurs-) Amtlicher
strecker verwalter Liquidator
kann nicht
kann Antragsteller sein
Antragsteller sein
DBG 151
DBG 153a
Ordentliche
Vereinfachte Nachbesteuerung
Nachbesteuerung
für alle Erben (max. 3 Jahre)
(max. 10 Jahre)
90
© Zürich Refresher 2018 45Reto Sutter Steuerrecht
VNE und AIA
Keine Auswirkungen betr. Motivation, da kein eigener Antrieb verlangt
Behördenkenntnis: analog zur SSA
91
Fallbeispiel I
Aufgeschreckt durch diverse Zeitungsberichte über den AIA deklariert
X in der Steuererklärung seine Liegenschaft in Italien. Zudem führt er
im Wertschriftenverzeichnis noch ein bislang nicht deklariertes
«Liegenschaftskonto» bei einer Bank in Italien auf.
92
© Zürich Refresher 2018 46Reto Sutter Steuerrecht
Fallbeispiel II
X reicht Selbstanzeige ein, weil er ein Bankkonto mit CHF 500’000
nicht deklariert habe. Im Rahmen des SSA-Verfahrens ergibt sich,
dass er davon CHF 100’000 im Laufe der letzten 10 Jahre mit nicht
deklariertem Nebenerwerb zusammen gespart hat.
93
Fallbeispiel III
X reicht Selbstanzeige ein und meldet, dass er bisher ein Bankkonto
von CHF 2 Mio. und jährlich CHF 35’000 Vermögensertrag nicht
deklariert habe.
94
© Zürich Refresher 2018 47Reto Sutter Steuerrecht
VI. Steuerliche Behandlung von
Kryptowährungen
Kryptowährungen – Definition
Bitcoin, Litecoin und Ethereum
«Kryptowährungen»
Sammelbegriff für digitale Rechnungseinheiten bzw. Vermögenswerte, die
als Zahlungsmittel und Kapitalanlage dienen können
Keine Wertpapiere
Von einem Protokoll und der dahinterliegenden Technologie abhängige
digitale Zahlungsmittel.
Vergleichbar mit Bargeld oder Edelmetallen bzw. Bankguthaben
96
© Zürich Refresher 2018 48Reto Sutter Steuerrecht
Kryptowährungen –
Vermögenssteuer
Guthaben in Kryptowährungen unterliegen der Vermögenssteuer
Nachweis mittels Ausdrucks der digitalen Brieftasche (Wallet), per Ende
Steuerperiode oder Steuerpflicht.
Deklaration als «übrige Vermögenswerte» bzw. Geschäftsvermögen
Bewertung (Kurswert):
Kursliste der ESTV per Ende 2017
Bitcoin (BTC): 13'784.38
Ethereum (ETH): 721.52
Ripple (RXP): 1.99
Bitcoin Cash (BCH): 2'343.59
Litcoin (LTC): 222.34
Cardano (ADA): 0.71
NEM (XEM): 1.00
Stellar (XLM): 0.35
IOTA (IOT): 3.42
TRON (TRX): 0.04
Sofern nicht in Kursliste der ESTV: Kurs der für diese Währung gängigsten
Börsenplattform oder zum Kurs derjenigen Handelsplattform, über welche die
Kaufs- und Verkaufstransaktionen ausgeführt werden, per Ende der
Steuerperiode oder der Steuerpflicht, einzutragen.
Falls kein aktueller Bewertungskurs ermittelbar, urspr. Kaufpreis in CHF
97
Kryptowährungen –
Einkommenssteuer
Kap.‐Gewinn und ‐Verlust bei Privatvermögen
Kapitalgewinn und ‐verlust aus beweglichem Privatvermögen: steuerfrei bzw. unbeachtlich
Kap.‐Gewinn und ‐Verlust bei Geschäftsvermögen
Bestimmungen über die selbständige Erwerbstätigkeit; Kapitalgewinne steuerbar, Kapitalverluste
abzugsfähig
Kursschwankungen sind nach handelsrechtlichen Grundsätzen in der Buchhaltung zu erfassen und sind
insoweit steuerwirksam, als sie sich nach den einschlägigen handels‐ und steuerrechtlichen
Grundsätzen buchmässig auswirken.
Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit
Lohnzahlungen oder Gehaltsnebenleistungen in Kryptowährungen = steuerbares Erwerbseinkommen
Wert zum Zeitpunkt des Zuflusses umgerechnet in Schweizer Franken
Lohnausweis
Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit
Einkommen aus selbständigem Haupt‐ oder Nebenerwerb
Wert zum Zeitpunkt des Zuflusses umgerechnet in Schweizer Franken
Schürfen von Kryptowährungen
Mining durch Zurverfügungstellung von Rechenleistung gegen Entgelt oder Transaktionsgebühren =
steuerbarem Einkommen.
Gewerbsmässiger Handel mit Kryptowährungen
Analog gewerbsmässiger Wertschriftenhändler.
Kreisschreiben Nr. 36 der ESTV vom 27. Juli 2012 sinngemäss anwendbar
98
© Zürich Refresher 2018 49Reto Sutter Steuerrecht
Kryptowährungen – Token
Digitaler Vermögenswert mit besonderen Merkmalen.
Token: Abrechnungseinheit, die hilft den Saldo an einem bestimmten
(„Referenz“‐) Asset darzustellen.
Kryptowährung + zusätzliche Rechte (Dividenden‐, Stimm‐ und
Liquidationsrechte oder digitale Zins‐ und Forderungsrechte; vgl. smart
Contracts, Colored Coins, digitalen Aktien usw.): Steuerliche
Einzelfallbetrachtung und –einordnung
99
Passives Einkommen aus
Verdiensten im Internet
Passives Einkommen aus Verdiensten im Internet = Einkünfte im
Internet, nach einem initialen Aufwand, dauerhaft und
automatisiert generiert:
Werbung für fremde Produkte und Dienstleistungen auf eigenen
Internetseiten (Affiliate Marketing, Youtube Commerce, Google AdSense
usw.),
automatisierter Verkauf selbst erstellter digitaler Produkte (E-Books, Apps,
Software usw.) sowie
wiederkehrende Einnahmen aus digitalen Dauerdienstleistungen
(Webhosting, Software-Lizenzen, Datenbankzugänge, Community-
Mitgliedsbeiträge usw.).
Steuerbares Einkommen = Einkommenssteuer
100
© Zürich Refresher 2018 50Reto Sutter Steuerrecht
Kryptowährung in Unternehmen
Steuerliche Behandlung nicht eindeutig. Abhängig von
Beschaffenheit der virtuellen Währung und von den anwendbaren
handelsrechtlichen Bestimmungen
Unklare handelsrechtliche Regelungen. Q&A Expertsuisse nur zu
Bitcoin → wohl auch für andere vergleichbare virtuelle Währungen
anwendbar → Art. 959 Abs. 2 OR «Als Aktiven müssen Vermögenswerte bilanziert
werden, wenn aufgrund vergangener Ereignisse über sie verfügt werden kann, ein Mittelzufluss
wahrscheinlich ist und ihr Wert verlässlich geschätzt werden kann. Andere Vermögenswerte dürfen
nicht bilanziert werden.»
101
Kryptowährung in Unternehmen
Klassifizierung:
Mögliche Bilanzpositionen: (i) flüssigen Mittel (ii) die Wertschriften (iii)
Vorräte (iv) immateriellen Vermögenswerte
Bewertung:
Einstandspreis oder Herstellungskosten. Ev. Aufwertung bei beobachtbar
höherem Börsenkurs oder Marktpreis. Wertberichtigungen, Bildung und
Auflösung von Wertschwankungsreserven möglich (Art. 960b OR)
Massgebende Währung
Nicht Landeswährung; eher nicht für die geschäftliche Tätigkeit
wesentliche Fremdwährung
Massgeblichkeit der Handelsbilanz für Steuerzwecke
Massgeblichkeitsprinzip: Handelsrechtskonforme Jahresrechnung ist
massgeblich für die Bemessung des steuerlichen Gewinns und Kapitals.
Viele Unklarheiten bzgl. Handelsrechtlicher Behandlung und Bewertung =
ev. lohnt sich die Einholung eines verbindlichen Steuervorabbescheids
102
© Zürich Refresher 2018 51Reto Sutter Steuerrecht
VII. Aktuelles und kurioses aus den Gerichten
StrkGr ZH, 30.01.2018 (DB.2016.188)
Kapitalgewinn oder Arbeitsentgelt
Fr. 1.7 Mio.
SPA:
A
Übertragung 50% "Der Kaufpreis für die Aktien beträgt Fr. 1'700'000.‐. Sämtliche
C SA nach dem 31. Dezember 2013 auf den Aktien beschlossenen/
fällig werdenden Dividenden stehen C als Käuferin der Aktien
zu. Der Kaufpreis für die Aktien wurde im gegenseitigen
50%
Einvernehmen und unter Berücksichtigung der Verdienste des
50%
Verkäufers für die C Gruppe pauschal festgelegt. Gegenüber der
im Aktionärbindungsvertrag vereinbarten Formel beinhaltet der
C L AG vorliegende Kaufpreis einen substantiellen Aufpreis. Damit sind
sämtliche Forderungen zwischen dem Verkäufer und C per Saldo
aller Ansprüche abgegolten.«
Sodann erklärte Ziffer 4 SPA den ABV mit Ausnahme des
Offerte C L AG: Fr. 1.2 Mio. (gemäss von ABV Konkurrenzverbots für aufgelöst.
abweichender, realistischeren Methode der
Revisionsstelle; auch = KS 28) Im Weiteren hielt Ziffer 5 SPA fest, dass der Arbeitsvertrag
Bewertung d. 3en: 100% = Fr. 5.1 bis Fr. 7.3 Mio. gemäss separater Aufhebungsvereinbarung per 31. Dezember
Gegenofferte von A: Fr. 1.7 als Kompromiss 2013 beendet sei.
Einschätzung Steueramt:
‐ Fr. 1.2 Mio. als steuerfreier Kapitalgewinn
‐ Fr. 500k als steuerbare Einkommen
104
© Zürich Refresher 2018 52Reto Sutter Steuerrecht
StrkGr ZH, 30.01.2018 (DB.2016.188)
Kapitalgewinn oder Arbeitsentgelt
• Mehrheitsmeinung:
Veräussert ein Geschäftsführer seinen hälftigen Anteil an der Tochtergesellschaft an
die Muttergesellschaft, ist es an der Steuerbehörde, die Vermutung zu widerlegen,
wonach die Entschädigung ausschliesslich den Wert der Aktien ab gilt und somit in
vollem Umfang einen Kapitalgewinn darstellt.
• Minderheitsmeinung:
das Steuerverfahren wird von der Untersuchungsmaxime beherrscht. Das StrkGr
wäre verpflichtet, die rechtserheblichen Tatsachen von Amts wegen abzuklären. Der
von C SA bezahlt Kaufpreis beinhaltet zum Teil eine Leistung im Zusammenhang mit
dem Arbeitsverhältnis von A. Der Kauf der Aktien fand nicht zwischen unabhängigen
Dritten statt. Aufgrund dessen ist nur der Verkehrswert, den ein unabhängiger
Dritter für die Aktien bezahlt hätte, als Kapitalgewinn zu werten und der
übersteigende Anteil als Stoibers Einkommen. Da der Verkehrswert der Aktien
umstritten ist, hätte ein Gutachten angeordnet werden müssen, wenn von der
Bewertung des kantonalen Steueramts gemäss Glasscheiben abgewichen wird.
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StrkGr ZH, 30.01.2018 (DB.2016.188)
Kapitalgewinn oder Arbeitsentgelt
Take Aways:
• Vertragsformulierungen ist ein grosses Gewicht beizumessen, um möglichst
Klarheit zu schaffen.
• Eine gute Dokumentation, wie sich der Kaufpreis zusammenstellt ist hilfreich.
• In Fällen von «Nahestehenden» kann sich ein Ruling aufdrängen.
• Käufer und Verkäufer sind hinsichtlich des Preises naturgemäss
unterschiedlicher Auffassung. Wenn sich die Parteien am Schluss von
Verhandlungen auf einen Verkaufspreis einigen, ist der Verkaufspreis für Käufer
und Verkäufer in der Regel nicht mehr rational nachvollziehbar und sind die
Motive für die Akzeptanz des Preises unterschiedlich.
• Dabei verlangt die Rechtsprechung, dass der Sachverhalt aus Sicht der
steuerpflichtigen Person zu betrachten ist) dabei aber in objektiver, nicht in
subjektiver Sicht). Wenn sich der Steuerpflichtige Veräusserer auf objektiv
belegte und nachvollziehbare Gründe stützen kann, wonach der erzielte Preis
den Wert der verkauften Beteiligung widerspiegelt, hat der einen
Kapitalgewinn erzielt.
106
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