Gewinner und Verlierer der US-Steuerreform - EY
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01 / 2018
100
Komplizierte Sanierungsklausel Mehr als das Kleingedruckte Jahre
Der Fiskus präzisiert die Folgen von § 8c KStG AGB lauern überall und können für Unternehmen DIN
bei Konzernübernahmen und für stille Reserven. zu teuren Stolperfallen werden.
Gewinner und
Verlierer der
US-Steuerreform
Amerika mischt die Karten im internationalen
Standortwettbewerb neu. Eine Analyse.
Rajiv Gandhi Sea Link
EY in Mumbai EY Mumbai
• Auf Seite 62 finden Sie einen Rundgang mit Hermann Mühleck.
EY Stadt auf sieben Inseln
Mitarbeiter Mumbai ist mit 26.000 Menschen pro Quadratkilometer einer der am dichtesten besiedelten
in Mumbai 4.892 Ballungsräume der Welt (Berlin 3.800). Seit Beginn des 20. Jahrhunderts hat sich die
Bevölkerungszahl auf offiziell 18 Millionen Einwohner verzehnfacht.
TAX 1.287
Mit einem Anteil von 25 Prozent an der indischen Industrieproduktion und 70 Prozent am
Advisory 1.871
Seehandel ist Mumbai das wirtschaftliche Zentrum des Landes. Dennoch lebt mehr als die
Assurance 1.266 Hälfte der Einwohner in Slums.
Transaction 468 Das 173 Meter hohe Gebäude „Residence Antilia“ gilt als das teuerste Einfamilienhaus der
Welt und gehört dem Unternehmer Mukesh Ambani.
Der International Airport fertigte laut „The Times of India“ am 24. November 2017 rekord-
mäßige 969 Flüge in 24 Stunden ab.
Um die koloniale Vergangenheit abzuschütteln, kam es in den neunziger Jahren zu
Umbenennungen: Kalkutta wurde zu Kolkata, Madras zu Chennai, Bombay zu Mumbai.
Die Metropole entstand durch andauernde Landgewinnung über sieben Inseln.
Babulnath-Tempel
Crawford Market
Chhatrapati Shivaji Terminus
Rajabai Clock Tower
INDIEN
Taj Mahal Palace Hotel Gateway of India
Mumbai
2 EY TAX & LAW Magazine 01/2018
Liebe Leserinnen,
liebe Leser,
was für ein Start in ein spannendes Jahr 2018! Die USA haben die
größte Steuerreform seit 30 Jahren verabschiedet, Deutschland
ringt derweil um eine neue Regierung. Unternehmenslenker sind in
Zeiten wie diesen gefordert, die richtigen Entscheidungen zu treffen.
In der vorliegenden Ausgabe, die wegen der Ereignisse in Washington und
erlin diesmal etwas verspätet erscheint, berichten wir Ihnen in einem Schwer-
B
punkt von der US-Steuerreform; Sie erhalten einen ersten Überblick über die
Konsequenzen. Diese reichen weit über die Grenzen der Vereinigten Staaten
hinaus und werden zukünftig voraussichtlich Einfluss auf globale Lieferketten,
Investitionsentscheidungen und Finanzierungsstrukturen haben.
Leider gab es bis zum Redaktionsschluss immer noch kein finales Ergebnis zur
endgültigen Bildung einer neuen Bundesregierung, allerdings treten CDU, CSU
und SPD nun in die Koalitionsverhandlungen ein. Im aktuellen Heft stellen wir
Ihnen die Ergebnisse der Sondierungsgespräche zwischen CDU, CSU und SPD
dar. Justiz und Verwaltung ruhen nicht, die Rechtsprechung und -auslegung
entwickeln sich weiter, angefangen von der Abzugsteuer und den AGB bis zur
Sanierungsklausel und dem Umgang mit stillen Lasten.
Das Tax & Law Magazine widmet sich ferner der fortschreitenden Digitalisie-
rung und ihren steuerlichen und rechtlichen Folgen für verschiedene Sektoren.
Gleichwohl erlauben wir uns, gelegentlich auch einen Blick zurück zu werfen,
diesmal zu 100 Jahren DIN. Rund 34.000 Normen sind seither für sämtliche
Lebensbereiche entstanden. Eine kleine, natürlich willkürliche Auswahl finden
Sie ab Seite 58.
Ich wünsche Ihnen ein großartiges Jahr 2018!
Ihre Ute Benzel
Managing Partner Tax / Germany Switzerland Austria
Titel: Sarah L. Voisin / The Washington Post / Getty Images
EY TAX & LAW Magazine 01/2018 3
12
US-Präsident Donald Trump hat die größte
Steuerreform seit den achtziger Jahren
unterzeichnet. International tätige Unter
nehmen müssen sich nun auf ein neues
Kräfteverhältnis im weltweiten Steuerwett
bewerb einstellen.
20
Verlustvorträge können beim Verkauf
von Unternehmensanteilen leicht
verlorengehen. Ein BMF-Schreiben
soll für mehr Klarheit sorgen.
2 EY in Mumbai Top
3 Editorial Ute Benzel
12 U
S-Reform Wie Unternehmen auf die umfang
4 Inhaltsverzeichnis
reichen Änderungen des amerikanischen Steuer-
rechts reagieren sollten
Fotos: BRENDAN SMIALOWSKI / AFP / Getty Images, iStock / ThomasVogel (Montage: Fuenfwerken)
Spots
6 Globaler Informationsaustausch
Tax
8 Digitalisierung / Steuerfahnder / greylist 20 Sanierungsklausel BMF-Schreiben zu § 8c KStG
9 Lizenzschranke / Steuerschätzung 24 GroKo III Stand der Sondierung
10 Vermögensteuer / Personalien 26 Stille Lasten Kaum zu heben
11 Steuereinnahmen / Europa / Schweiz 27 Verzugszins Sechs Prozent vor Gericht
28 Österreich Steuerreform
29 F&E-Förderung Beihilferechtliche Hürden
30 Verpflegungspauschale Speisen und Getränke
31 Umsatzsteuerbetrug EU-Pläne
32 Expats Globales Reporting
4 EY TAX & LAW Magazine 01/2018
52
Allgemeine Geschäftsbedingungen
tauchen an allen (un-)möglichen
Stellen auf und können Unternehmen
viel Geld kosten.
58
Seit 100 Jahren sorgt das
Deutsche Institut für
Normung hierzulande für
Ordnung – vom DIN-A4-Blatt
bis zum korrekten Zwischen-
abstand beim Grillrost.
42
TMT
34 Arbeitszimmer Rechtliche Änderungen
Law
35 Betriebsprüfung Abzugsteuer im Visier 52 AGB Stolperfallen für Unternehmen
36 Quellensteuer Software und Datenbanken 54 Musterfeststellungsklagen Vorteil für Verbraucher
38 Controversy Kosten von Fusionen 55 Compliance CMS lohnt
39 Controversy Simultane Außenprüfung 56 Durchsuchung Notfallpläne
40 Digital Tax Geänderte Steuerfunktion
360°
Fotos: iStock / Meinzahn (Montage: Fuenfwerken), iStock / grandriver
Sektoren 58 DIN Ein Jahrhundert genormte Ordnung
42 TMT Technischer Fortschritt
44 TMT Steuer auf digitale Dienstleistungen 62 Mein Mumbai
46 Industrie 4.0 Quellensteuer 63 Publikationen / Impressum
47 Consumer Products & Retail Blockchain
48 Automotive Umsatzsteuerliche Herausforderungen
50 Health Gleicher Rabatt für alle
EY TAX & LAW Magazine 01/2018 5
Spots
Country
by Country
Reporting
Als Werkzeug gegen internationale Steuer-
vermeidung und Gewinnverschiebung
soll die Ermittlung länderbezogener Unter-
nehmensberichte dienen. Das Country by
CbCR
Country Reporting (CbCR) ist nicht öffent-
Austausch
lich und erstmalig für Wirtschaftsjahre mit Deutschland
ab 2016 zu erstellen und ab 2017 auszu (Stand 10/2017)
tauschen. zum CbCR
verpflichtet
(Stand 12/2017)
Bonn –
Schnitt-
stelle zur Bundeszentralamt
Steuerwelt
für Steuern
DBA-Klauseln
Nach Artikel 26 OECD-Musterabkommen
beinhalten viele deutsche Doppelbesteue
rungsabkommen (DBA) Klauseln zum
automatischen und spontanen Informa-
tionsaustausch und TIEA. Während die
sogenannte kleine Auskunftsklausel nur Kleine
zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung Auskunfts-
nach Abkommen vorgesehen ist, stellt klausel
Große
die große Auskunftsklausel auch auf die
Auskunfts-
Zwecke der Besteuerung ab. klausel
6 EY TAX & LAW Magazine 01/2018
Spots
Austausch zu
Tax Rulings
Tax Rulings mit grenzüberschreitendem
Bezug, wozu in Deutschland, insbeson
dere verbindliche Auskünfte, verbindliche
Zusagen und unilaterale Vorabzusagen
über Verrechnungspreise (APA) zählen,
werden innerhalb der EU automatisch und
mit Drittstaaten spontan ausgetauscht.
Der Austausch gilt spätestens für neue
oder geänderte steuerliche Vorbescheide
ab April 2017.
Digitalisierung und Diplomatie erhöhen die globale Transparenz in Steuer
angelegenheiten. Die Finanzbehörden vernetzen sich im Rahmen bi- und
multilateraler Abkommen. Für Deutschland spielt das Bundeszentralamt für
Steuern (BZSt) die Rolle eines zentralen Verbindungsbüros. Die Bonner
Global Tax
Behörde sammelt einerseits steuerrelevante Daten aus Deutschland und
gibt diese an die ausländischen Behörden weiter. Andererseits empfängt sie
entsprechende Informationen aus dem Ausland, um diese entweder selbst
auszuwerten oder an die jeweils zuständigen Finanzämter weiterzuleiten.
Für international aktive Unternehmen und andere Rechtsträger kann es
durchaus von Bedeutung sein zu wissen, mit welchen Staaten Deutschland
welche Informationen austauscht.
Quellen: OECD, Bundesministerium der Finanzen, US Treasury
Automatischer
Informations-
austausch
Im Rahmen des Common Reporting
Standards (CRS) der OECD tauscht sich
Deutschland seit Ende September 2017
mit 49 Staaten aus, die Zahl soll sich in
Kürze verdoppeln. Die Daten umfassen
Kontoinformationen von natürlichen und
juristischen Personen samt Rechtsträgern
Nur Fatca
wie Trusts und Stiftungen. Die USA
Nur CRS
nehmen am OECD-System zwar nicht Teil,
Fatca & CRS
haben aber mit Deutschland und zahlrei-
seit 2017 mit
Deutschland chen anderen Staaten ein vergleichbares
auf Basis CRS FATCA-Abkommen abgeschlossen.
durchgeführt
EY TAX & LAW Magazine 01/2018 7
Spots
Wurden in den letzten 12 Monaten
E-Government-Angebote genutzt?
Steuer-
transparenz 5 7 19
Faire
Besteuerung
Anstieg 2006 – 2016,
8
2016 in Prozent in Prozentpunkten
7 4
71 DNK 54,1
5
60 FIN 45
Anti-BEPS
55
#greylist
NLD 25,3
49 FRA 37,2 Nach langem Ringen haben die EU-Finanzminister Ende 2017 eine
„Schwarze Liste“ mit 17 unkooperativen Staaten in Steuersachen
48 IRL 33,7 verabschiedet. Nun wird die Zahl auf neun verringert, denn Barba-
dos, Grenada, Tunesien, Südkorea, Macau, Panama, Mongolei sowie
48 SWE 23,7 die Vereinigten Arabischen Emirate haben sich nach der Veröffent-
lichung zur Kooperation verpflichtet und erfüllen damit von der EU
35,6 OECD 23,5 entwickelte Kriterien. Somit stehen nun 55 Staaten auf einer Beob-
achtungsliste und sollen ihre Steuerpraktiken bis Ende 2018 nach-
35 BEL 27,6 bessern. Auf dieser „grauen Liste“ befinden sich auch die Schweiz,
Isle of Man, Liechtenstein und die Türkei. Auf der „schwarzen Liste“
34 GBR 16 verbleiben folgende Staaten und Territorien: Amerikanisch-Samoa,
Bahrain, Guam, Marshallinseln, Namibia, Palau, St. Lucia, Samoa,
33 AUT 20,9 Trinidad und Tobago. Insgesamt hat die EU-Kommission zuvor
92 Drittstaaten untersucht, und zwar nach den Kriterien Steuer
32 ESP 25,2 transparenz (automatischer Informationsaustausch, Amtshilfe in
Steuerfragen), faire Besteuerung (keine schädlichen Praktiken der
29 PRT 17,5 Unternehmensbesteuerung nach der EU- oder der OECD-Definition)
und Umsetzung der von der OECD empfohlenen Maßnahmen
26 GRC 23,9 gegen Gewinnkürzung und Gewinnverlagerung (Anti-BEPS). Die
EU hat keine Strafmaßnahmen definiert, sondern setzt vorerst auf
19 POL 15,4 die „Prangerwirkung“ und den Imageverlust durch die Listen.
17 DEU 7,6
12 ITA 7 Quelle: OECD
Ergebnisse der Steuerfahndung im Jahr 2016
Angaben in Milliarden Euro
1,4
Deutschland digital eher Null
Die Bundesregierung will Vorbild bei der Digitalisierung in der
öffentlichen Verwaltung sein. So heißt es im Mitte 2017 ver-
0,4 0,8
öffentlichten Evaluierungsbericht 2016 zur Umsetzung des Sonstige Steuern Einkommensteuer Umsatzsteuer
E-Government-Gesetzes in der Bundesverwaltung. Ein Bericht
der OECD zeichnet dagegen ein völlig anderes Bild. Während in 0,1 0,1 0,2 0,3
Deutschland beispielsweise nur ungefähr 2,5 Millionen Bürger
Körperschaftsteuer Lohnsteuer Gewerbesteuer Zinsen nach
einen digitalen Personalausweis haben, um sich online bei Behör- § 233a AO1
den auszuweisen oder im Internet einzukaufen, nutzen fast fünf
Quelle: Bundesfinanzministerium
der knapp sechs Millionen Dänen die NemID (zu Deutsch: Einfach
ID). Viele dänische öffentliche und private Dienste sind bereits mit
der NemID verknüpft. Das spart Zeit und lässt in Kombination mit Ertragreiche Steuerfahnder
einer Art TAN-Block eine Authentifizierung auch für in Deutsch-
Die etwa 2.000 Steuerfahnder der Länder haben 2016 für zusätz
land sensible Behördengänge zu, bei denen sich die Bürger sonst
liche Staatseinnahmen von 3,2 Milliarden Euro gesorgt. Damit
vor Ort ausweisen müssten. Die Esten gelten als noch Internet-
haben sie ihr vorjähriges Ergebnis um rund 150 Millionen Euro
affiner und wählen sogar ihr Parlament online.
übertroffen. Die höchsten Mehreinnahmen kamen bei der Umsatz-
steuer zustande, gefolgt von der Einkommensteuer.
8 EY TAX & LAW Magazine 01/2018
Spots
Gefährliche
Schranke
Patente deutsche Unternehmen
Die Hälfte der EU-Staaten buhlt mit
Einnahmen und Ausgaben der Unternehmen in Deutschland durch
Lizenzboxen und besonders günstigen chutzrechte wie Urheberrechte, Patente und Lizenzen in Millionen Euro
S
Steuersätzen darum, dass multinatio 14.961
nale Unternehmen ihre Marken und Ausgaben Einnahmen
Patente bei ihnen registrieren lassen.
Die Italiener locken mit 16, die Iren
mit 6,25 und die Malteser mit null Pro- 9.181
zent. Deutschland wehrt sich gegen die
Steuerrabatte mit einer sogenannten
Lizenzschranke seit Beginn des Jahres.
Ab nächstem Jahr sollen konzerninter 3.640
3.152
ne Ausgaben für Patente, Lizenzen
und Markenrechte nicht mehr oder nur
noch zum Teil als Betriebsausgaben
2003 2005 2007 2009 2011 2013 2015
abziehbar sein, wenn diese in Länder
mit einer Präferenzregelung abfließen. Quelle: Institut der deutschen Wirtschaft
Besser als „Pi mal Daumen“
Gemäß der Schätzung im November 2017 kassiert der deutsche urde unterschätzt. Dafür können laut BMF verschiedene Ursachen
w
Staat dieses Jahr rund 734,2 Milliarden Euro. Gegenüber ihrer in Betracht kommen: Die gesamtwirtschaftliche Bemessungsgrund
Schätzung vom November 2016, welche Grundlage für die Verab- lage der volkswirtschaftlichen Gesamtrechnungen unterzeichnet
schiedung des Bundeshaushaltes 2017 war, hoben die Schätzer aus die tatsächliche Gewinnentwicklung im gewerblichen Bereich, die
Bund, Ländern und Wissenschaft die Einnahmen um rund 10 Milli- während der Finanzkrise vor knapp zehn Jahren aufgebauten
arden Euro an. Bis 2022 summieren sich die prognostizierten Mehr- Verlustvorträge der Unternehmen sind teilweise aufgebraucht, und
einnahmen gegenüber der letztjährigen Steuerschätzung gar auf die Steuerehrlichkeit nimmt zu. Allerdings neigen die Schätzer in
889,6 Milliarden Euro. Auch in den vergangenen Jahren entwickel Zeiten des Abschwungs zu übertriebenen Prognosen. Im langfristi-
ten sich die Steuereinnahmen positiver als zunächst angenommen. gen Durchschnitt addieren sich die Schätzfehler zu nahe null.
Insbesondere die Entwicklung der gewinnabhängigen Steuern
Schätzfehler (Fehler = Steuerschätzung abzüglich des tatsächlichen Aufkommens)
1973 bis 2017, in % des Steueraufkommens
8
6
4
2
0
−2
−4
−6
1973 1975 1977 1979 1981 1983 1985 1987 1989 1991 1993 1995 1997 1999 2001 2003 2005 2007 2009 2011 2013 2015 2017
Schätzabweichung gleitender Durchschnitt (3 Jahre) Quelle: Bundesministerium der Finanzen, Arbeitskreis „Steuerschätzungen“
EY TAX & LAW Magazine 01/2018 9
Spots
Vermögensteuer bringt wenig, Personalia Extern
kostet viel Reinhold Hilbers (53, CDU) ist neuer nieder-
sächsischer Finanzminister und folgt damit auf
Die Einführung einer Vermögensteuer würde Investitionen, Beschäf-
Peter-Jürgen Schneider (SPD), der der neuen
tigung, Ersparnis und Wirtschaftswachstum in Deutschland dämpfen.
Landesregierung nicht mehr angehört. Hilbers
Auch das Steueraufkommen selbst würde insgesamt sinken, da
ist seit 2003 Mitglied des Landtags. Von 2009
die Einnahmen aus der Vermögensteuer mit größeren Verlusten
bis 2013 war er haushaltspolitischer Sprecher
bei Ertrag- und Konsumsteuern einhergehen würden. Das ist das
der CDU-Fraktion und anschließend stellvertre-
Ergebnis einer Studie, die das ifo Institut und EY für das Bundes
tender Fraktionsvorsitzender für die Bereiche
wirtschaftsministerium verfasst haben. „Die Einführung einer Ver
Haushalt, Finanzen und Soziales.
mögensteuer wirkt wie eine massive Erhöhung der Ertragsteuer
sätze, mit dem zusätzlichen Nachteil, dass die Vermögensteuer auch
Neuer österreichische Finanzminister in der
dann gezahlt werden muss, wenn der Ertrag aus dem Vermögen
neuen türkis-blauen Regierung ist Hartwig
negativ ist“, sagt ifo-Präsident Clemens Fuest.
Löger. Löger ist ein anerkannter Vertriebsex
perte, der einen Großteil seines Berufslebens
Eine Wiedereinführung der
im Versicherungsgeschäft tätig war. Er folgt
1996 ausgesetzten Ver-
Hans Jörg Schelling als Finanzminister auf
mögensteuer würde selbst
einem ÖVP-Ticket.
bei hohen Freibeträgen
und einer Privilegierung
Matthias Haß (CDU) ist seit Dezember 2017
von Unternehmensver-
Staatsminister der Finanzen des Freistaates
mögen sowohl Produktion
Sachsen. Zuvor war er u. a. Leiter der Unter
als auch Beschäftigung in
abteilung „Grundsatzfragen der Finanzpolitik“
Deutschland langfristig
im Bundesministerium der Finanzen. Er folgt
beeinträchtigen. Bei einem
auf Georg Johannes Unland (CDU), der auf
Vermögensteuersatz von
eigenen Wunsch nicht mehr der neuen Landes
beispielsweise einem
regierung unter Ministerpräsident Michael
Prozent wäre mit einer
Kretschmer (CDU) angehört.
Dämpfung der jährlichen
Wachstumsrate des Brutto
inlandsprodukts (BIP) um
0,30 bis 0,35 Prozent-
punkte in den ersten acht
Jahren zu rechnen. Grund ist, dass die Vermögensteuer die Anreize
Personalia Intern
für Investitionen und zur Kapitalbildung spürbar mindern würde – mit Tobias Lüpke ist der Markets & Business
Fotos: Reinhold Hilbers, Bundesregierung / Andrea Bienert (BMWi), Jakob Glaser (Hartwig Löger), Pawel Sosnowski (Matthias Haß)
entsprechend negativen Folgen für die Produktionskapazitäten. Ins- Development Leader für die Tax & Law Praxis
besondere bei ausländischen Investoren ist nach Einführung einer in Deutschland, Österreich und die Schweiz
Vermögensteuer mit einer Kapitalflucht aus Deutschland zu rechnen. (GSA) und mitverantwortlich für die strategi-
Darauf hinzuweisen ist, dass eine rein konsumtive Verwendung der schen Wachstumsziele von EY in der Region.
Einnahmen aus der Vermögensteuer ohne weitere Effekte unter- Ein Instrument ist hierbei die Tax Agenda, wel-
stellt wurde. che globale Steuerthemen (z. B. BREXIT oder
US-Steuerreform) mit der digitalen Transfor
Bei einem Vermögensteuersatz von 0,4 Prozent auf Unternehmens- mation der Steuerabteilung verbindet. Zuvor
vermögen, einem Prozent auf Immobilien- und Finanzvermögen und war er u. a. zehn Jahre in Moskau Leiter der EY
einem Freibetrag von einer Million Euro (2 Millionen bei Zusammen- Tax & Law Transaktionspraxis der GUS-Staaten
veranlagung) würde der Fiskus 14 Milliarden Euro an Vermögen und maßgeblich am Aufbau des Russland
steuern einnehmen. Dem stünden aber Verluste bei anderen geschäfts beteiligt.
Steuern in Höhe von 44 Milliarden Euro gegenüber. Das Steuerauf-
kommen wäre damit um 30 Milliarden Euro niedriger. Die Investitio- Dr. Annedore Streyl verstärkt den M&A Bereich
nen würden langfristig um knapp neun Prozent niedriger ausfallen, an unserem Standort Berlin. Als erfahrene und
die Beschäftigung um 1,9 Prozent und das Niveau der Wirtschafts- international anerkannte M&A Expertin beriet
leistung wäre um 4,5 Prozent niedriger als ohne eine solche Steuer. die promovierte Rechtsanwältin u. a. komplexe
Infrastrukturprojekte, Restrukturierungen,
Privatisierungen und Transaktionen in regulier-
ten Industrien, wie der Energiebranche oder
Die Studie „Ökonomische Bewertung verschiedener
der öffentlichen Hand. Bei EY Law wird Streyl
Vermögensteuerkonzepte“ steht Ihnen auf der Seite
diese sektorspezifische Beratung und ihre
des BMWi zum Download zur Verfügung.
Erfahrung in der internationalen Zusammen
arbeit fortsetzen.
10 EY TAX & LAW Magazine 01/2018Spots
Abgaben steigen, besonders in EU-Staaten
In insgesamt 20 von 33 OECD-Ländern ist die Steuer- und Abgaben Einnahmen aus Steuern und Abgaben in Prozent des BIP
quote 2016 gegenüber dem Vorjahr gestiegen, darunter in Prognose für 2016
Deutschland, Österreich und der Schweiz. Seit 2009, dem Jahr
der Weltfinanzkrise, haben alle OECD-Staaten bis auf fünf Länder –
Kanada, Estland, Irland, Luxemburg und Norwegen – ihre Steuer- DNK 45,9
quote erhöht und zuletzt einen historischen Höchststand erreicht. FRA 45,3
Deutschland liegt mit einer Steuerquote von 37,6 Prozent deut- BEL 44,2
lich über dem OECD-Durchschnitt von 34,3 Prozent, wird allerdings
FIN 44,1
noch erheblich von Frankreich und Dänemark übertroffen.
SWE 44,1
ITA 42,9
AUT 42,7
Schweiz senkt die Mehrwertsteuer
DEU 37,6
Weil eine Zusatzfinanzierung für die Altersvorsorge ausgelau- 34,3 %
fen ist, sinkt in der Schweiz der Mehrwertsteuersatz um 0,3 2016
OECD 34,3
Prozentpunkte. Fast zehn Jahre zuvor, ab 2009, hatten die eid-
genössischen Wähler für die Sanierung der Invalidenversiche- 33,6 %
2013
rung 0,4 Prozent zusätzliche Mehrwertsteuer bewilligt. Dass
der Steuersatz nun nicht um genau diesen Anteil wieder sinkt, GBR 33,2
liegt an einer Zusatzabgabe zur Sanierung der Bahninfrastruk-
CHE 27,8
tur. Damit beträgt der reguläre Mehrwertsteuersatz seit dem
KOR 26,3
1. Januar 2018 in der Schweiz 7,7 Prozent, der Sondersatz für
die Hotellerie 3,7 Prozent und der reduzierte Satz 2,5 Prozent. USA 26
TUR 25,5
IRL 23
CHL 20,4
MEX 17,2
Quelle: OECD,
Revenue Statistics November 2017
Are you happy Zustimmung zum Statement „You are happy living in the EU“
living in the EU? 97 94 92 92 90 89
Die große Mehrheit der Europäer lebt 85 „Stimme zu“
81 78 76
gern in der EU. Dabei sind die Luxembur 69 66 65 62 62
ger, Iren, Niederländer und Dänen die 58 57
glücklichsten Europäer. Zu diesem Ergeb-
nis kommt die EU-Kommission nach einer
Befragung von fast 30.000 B ürgern.
Jüngere fühlen sich demnach in der EU
noch wohler als Ältere. Selbst die Briten 2 4 6 6 7 6
antworten auf die Frage „Are you happy 10 13 16 19
living in the EU?“ zu mehr als zwei Dritteln „Stimme nicht zu“ 25 25 23
28
34 36 33
mit Yes, so zumindest das Ergebnis dieser
Umfrage. Die geringste Begeisterung
zeigen Griechen, Rumänen, Tschechen und LUX IRL NLD DNK SWE DEU ESP FRA EU AUT GBR ITA BGR GRC ROU CZE HUN
Ungarn.
Quelle: Europäische Kommission, basierend auf Umfrage September / Oktober 2017
An 100 fehlende Prozent: Weiß nicht / Keine Angabe
EY TAX & LAW Magazine 01/2018 11America First
in der Steuerwelt
Mit dem „Tax Cuts And Jobs Act“ schafft
Präsident Trump starke Anreize für Investitionen
in den USA. Auch deutsche Unternehmen
sind betroffen und müssen sich neu aufstellen.
E
s war seine vielleicht folgenreichste Unterschrift für Die Reform betrifft drei Bereiche: die persönliche Ein-
die Weltwirtschaft, die US-Präsident Donald Trump kommensteuer, die Erbschaftsteuer und die Unterneh-
am 22. Dezember 2017 leistete. Im Oval Office des mensbesteuerung. Letztere hat die größten Auswir
Weißen Hauses setzte der Staatschef seinen Namen unter kungen auf Deutschland und Europa. Die Kernelemente
den „Tax Cuts And Jobs Act“. Mit dieser Reform sollen dieses Reformbereichs sind: Reduzierung des Körper-
die USA als Wirtschaftsstandort attraktiver werden und schaftsteuersatzes von 35 auf 21 Prozent (auf Bundes-
Kapital sowie Investitionen aus der ganzen Welt anziehen. ebene), Entlastungen für Personenunternehmen, Sofort-
Gleichzeitig soll es schwerer werden, Einkünfte aus den abschreibungen für Investitionen sowie die Abkehr vom
USA heraus zu verlagern. Es ist ein konsequenter Schritt Welteinkommensprinzip hin zu einer Freistellung von
zur Umsetzung des Wahlversprechens „America First“, Auslandsgewinnen in Form von Dividenden. Dem stehen
das Trump vor gut einem Jahr maßgeblich ins Präsiden- einige steuerverschärfende Maßnahmen gegenüber,
tenamt der Vereinigten Staaten beförderte. darunter eine Beschränkung des Zinsabzugs und eine
Mindestbesteuerung (Übersicht auf Seite 19).
Die größte US-Steuerreform seit über 30 Jahren dürfte
die privaten Haushalte und Unternehmen in der Spitze Die deutsche Wirtschaft ist indirekt und auch direkt
um jährlich rund 280 Milliarden US-Dollar entlastet. Das betroffen. Zum einem stärkt die Reform ganz allgemein
sind 1,3 Prozent des amerikanischen Bruttoinlandspro- Unternehmen, Forschung und Entwicklung sowie Inves-
dukts. Die Reform hat zudem das Potential, den globalen toren in den USA und setzt damit die Konkurrenz in aller
Steuerwettbewerb weiter anzuheizen, weil sie andere Welt generell unter Druck. Zum anderen schafft der Tax
Länder zu Reaktionen zwingt, damit ihre Unternehmen Cuts And Jobs Act spezifische Anreize für ausländische
nicht ins Hintertreffen geraten. Unternehmen, Teile ihrer Wertschöpfungsketten in die
12 EY TAX & LAW Magazine 01/2018Foto: Chip Somodevilla / Getty Images
EY TAX & LAW Magazine 01/2018
TOP
13TOP
Finanzminister Steven Mnuchin arbeitete ein dreiviertel Jahr intensiv an der Steuerreform
USA zu verlagern. Tatsächlich fühlt sich die deutsche gesetzlichen Regelungen müssen viele Unternehmen ihre
Wirtschaft herausgefordert. In einer EY-Umfrage unter Finanzierungsstruktur anpassen. Allerdings gibt es spezi-
Führungskräften Anfang Januar erklärte die Hälfte, dass elle Regeln zur Klassifizierung von Finanzinstrumenten als
die US-Reform ihr Unternehmen direkt betreffe (39 Pro- Fremd- oder Eigenkapital, die in der Praxis Probleme auf-
zent waren noch unsicher und elf Prozent antworteten werfen können und eine sorgfältige Dokumentation erfor-
mit einem klaren nein). Noch mehr befragte Manager dern. Diese werden durch die neue Zinsschranke nicht
rechnen mit einer Verschlechterung der deutschen Wett- ersetzt oder aufgehoben, sondern sind weiterhin zu beach-
bewerbsfähigkeit. Auf die Frage “Fördert die US-Steuer ten. Wer nach der Reform Fremd- in Eigenkapital umwan-
reform Investitionen in den USA?“ antworteten 58 Pro- deln möchte, muss besondere Vorsicht walten lassen,
zent mit ja und 18 mit nein (siehe Kasten). zumal – ähnlich wie in Deutschland – die Gefahr besteht,
ungewünschte steuerpflichtige Erträge auszulösen.
Klar ist, dass sich ein Großteil der deutschen Wirtschaft
intensiv mit der US-Steuerreform und den Folgen für ihre In Einzelfällen kann es für Unternehmen erwägenswert
eigenen Unternehmen auseinandersetzen und gegebe- sein, Zinseinkünfte in den USA zu erhöhen, wenn ansons-
nenfalls Konsequenzen ziehen muss. Betroffen sind zahl- ten dort die Zinsschranke greift - jeder Zinsertrag in den
reiche Bereiche, die wir im Folgenden nur kursorisch und USA würde dann keine zusätzliche laufende US-Steuerbe-
ohne Anspruch auf Vollständigkeit skizzieren möchten. lastung auslösen. Die neuen US-Regeln ähneln stark der
deutschen Zinsschranke: Ein Nettozinsaufwand – gleich-
Foto: SAUL LOEB / AFP / Getty Images
gültig, ob an Dritte oder andere Konzernunternehmen
US-Finanzierungsstruktur
gezahlt – ist nur noch bis zu einer Höhe von 30 Prozent
Wegen des hohen US-Steuerniveaus war es für Unter- des (US-steuerlichen) Ergebnisses vor Zinsen, Steuern
nehmen bislang interessant, durch umfangreiche Fremd- und Abschreibungen („EBITDA“) sofort abzugsfähig. Ab
finanzierung ihre Steuerlast zu senken. Auch deutsche 2022 würde die 30-Prozent-Grenze bezogen auf EBIT
Konzerne haben in der Regel ihre US-Aktivitäten im bis- berechnet, also noch enger gefasst und wäre damit noch
her zulässigen Umfang fremdfinanziert. Durch die neuen viel schärfer als die deutsche Zinsschrankenregelung.
14 EY TAX & LAW Magazine 01/2018TOP
Verrechnungspreise, Lieferketten und IP Welche Auswirkungen hat die
Aus steuerlicher Sicht waren die USA bisher nicht beson-
US-Steuerreform auf Ihr Unternehmen?
ders attraktiv, um internationale Investitionen anzu
locken und neue immaterielle Wirtschaftsgüter vor Ort zu Wir haben die Leser unseres eNewsletter Tax und unseres Tax & Law
schaffen. Dass dies dennoch geschah, war vor allem auf Magazine Anfang Januar befragt. Die 170 Teilnehmerinnen und Teilnehmer
die Anziehungskraft des größten Markts der Welt und die kamen überwiegend aus international ausgerichteten Unternehmen in
technologische Vorherrschaft in vielen Bereichen zurück- leitender Position aus Steuer- oder Finanzabteilungen.
zuführen. Das ändert sich mit der Steuerreform radikal.
Für diejenigen Unternehmen, die Vertrauen haben in die
Macht die US-Steuerreform Werden durch die US-
Beständigkeit der neuen Gesetzgebung, stellen sich die
die USA als Produktions- Steuerreform Lieferungen
USA nun in einem komplett neuen, reizvolleren Licht dar.
standort attraktiver? in die USA erschwert?
Zuckerbrot … 14 %
27 % 27 %
Neben den bekannten kommerziellen und operativen
Gesichtspunkten sprechen nun auch steuerliche Argu-
mente dafür, unternehmerische Funktionen und Aktivitä
ten in den USA anzusiedeln. Schon die Absenkung des 29 % 57 %
allgemeinen Körperschaftsteuersatzes von 35 auf 21 Pro-
zent (auf Bundesebene) sorgt für eine beachtliche Wettbe-
46 %
werbsfähigkeit im Vergleich zu anderen Standorten, auch
gegenüber Deutschland, das mit seinen rund 30 Prozent
Körperschaft- und Gewerbesteuern ins Hintertreffen gerät. Fördert die US-Steuerreform Wird die US-Steuerreform
Investitionen in den USA? Ihr Unternehmen direkt
Für innovative Unternehmen beinhaltet das Steuerpaket beeinflussen?
zusätzliche Anreize, um Technologien und geistiges Eigen-
11 %
tum (IP) in Amerika zu entwickeln und von dort aus welt- 18 %
weit zu vermarkten. So gilt für Gewinne aus der ausländi-
schen Verwertung immaterieller Wirtschaftsgüter durch
US-Unternehmen eine weitere Absenkung des Körper- 50 %
schaftsteuersatzes auf zunächst 13,125 Prozent (16,406
24 % 58 % 39 %
ab 2026). Beim „Foreign-derived Intangible Income“
(FDII) kann es sich um Dienstleistungs-, Lizenz- oder Ver-
kaufserlöse handeln. Dahinter steht das politische Ziel,
Forschungs- und Entwicklungs-Hubs aus aller Welt in den
Wird Ihr Unternehmen seine Verschlechtert sich dadurch
USA anzusiedeln.
Geschäftstätigkeit in den die Wettbewerbsfähigkeit
USA durch die US Tax Reform deutscher Unternehmen?
Ein weiteres Schmankerl für Investoren sind die großzügi-
intensivieren?
gen Sofortabschreibungen. Anlageinvestitionen können in
den nächsten fünf Jahren sofort voll von der Steuerbemes- 15 % 20 %
28 %
sungsgrundlage abgezogen werden. Dies gilt sogar, wenn
die Wirtschaftsgüter gebraucht erworben werden, also
zum Beispiel bei einem Unternehmenserwerb als „Asset
53 %
Deal“. Vor allem wachstumsorientierte Investoren erhalten
so einen beträchtlichen Liquiditätsvorteil und damit einen
27 %
zusätzlichen Anreiz, sich in den USA anzusiedeln.
57 %
… und Peitsche
Erhöht sich der Druck auf
Auf der anderen Seite werden Konzernunternehmen in Deutschland, die Steuerlast
den USA, die Leistungen von verbundenen Unternehmen für Unternehmen zu senken?
aus dem Ausland beziehen, einer Art Mindestbesteuerung
5%
unterworfen. Die „Base Erosion Anti-Abuse Tax“ (BEAT)
soll verhindern, dass in den USA steuerlich abzugsfähige 20 %
Zahlungen an ausländische verbundene Unternehmen
zu sehr das heimische Steueraufkommen beeinträchti-
gen. Das hat für große Konzerne zur Folge, dass sie kon- Ja
zerninterne Zahlungen für Lizenzen, Dienstleistungen Nein
und Zinsen unter Umständen in den USA nicht mehr 75 % Keine Angabe
EY TAX & LAW Magazine 01/2018 15TOP
Die neue Landschaft der Gewinnbesteuerung ganz als Betriebsausgabe abziehen können, diese aber
im Ursprungsland weiterhin voll versteuert werden, was
Gewinnbesteuerung in ausgewählten Ländern und
zu einer Doppelbelastung führt. Damit setzt Washington
angekündigte Änderungen bei der Gewinnbesteuerung
in den USA tätige Unternehmen unter Druck, einen mög-
lichst hohen Wertschöpfungsanteil in Amerika zu schaffen.
DEU
JPN
MEX Effekte auf die deutsche Besteuerung
AUS
Der „Tax Cuts and Jobs Act“ kann über die USA hinaus in
PRT
bestimmten Fällen auch die Besteuerung in Deutschland
ESP
beeinflussen. Nach deutschem Recht können nämlich die
LUX
USA als Niedrigsteuerland eingestuft werden. US-Ein-
GRC
künfte würden bei deutschen Gesellschaftern dann einer
NZL
Hinzurechnungsbesteuerung unterliegen. Diese Regelung
CAN wurde ins Leben gerufen, um die Verlagerung „mobiler“
ITA Einkünfte ins niedrig besteuernde Ausland unattraktiv zu
USA* machen. Technisch geschieht dies dergestalt, dass soge-
BEL nannte passive Einkünfte einer von Deutschen beherrsch-
FRA ten Auslandgesellschaft den deutschen Gesellschaftern
NLD wie steuerpflichtige Dividenden zugerechnet werden,
ISR wenn diese im Ausland effektiv zu weniger als 25 Prozent
AUT besteuert werden. Durch die Absenkung des US-(Bundes-)
CHL Steuersatzes auf 21 oder sogar 13,125 Prozent besteht
NOR die Gefahr, dass US-Einkünfte nunmehr als niedrig besteu-
SWE ert gelten. Unternehmen sollten sehr genau prüfen, ob
SVK zusätzliche lokale und Bundesstaaten-Steuern den effek-
KOR tiven Steuersatz doch noch auf 25 Prozent heben und
DNK ob sie in den USA passive Einkünfte (z. B. Zinsen, Lizenz
CHE erträge aus erworbenem IP) erzielen.
ISL
TUR Zwar gibt es derzeit innerhalb der deutschen Finanzver-
FIN waltung eine Diskussion, die Niedrigbesteuerungsschwelle
EST abzusenken, so dass sich die Problematik möglicherweise
POL angekündigt aktuell reduzieren würde. Jedoch ist keineswegs sicher, dass
CZE eine Rechtsänderung rückwirkend ab 2018 gelten würde.
* seit 1.1.2018, inkl. durch- Davon abgesehen würde eine Absenkung der deutschen
GBR
schnittlicher State-Tax von
SVN 5,5 Prozent, keine Gewinn- Niedrigbesteuerungsschwelle wohl niemals das Niveau
LVA besteuerung erfolgt in von 13,125 Prozent erreichen, so dass bei FDII-Einkünf-
South Dakota oder Wyoming ten stets mit einer Hinzurechnungsbesteuerung zu rech-
IRL
HUN nen ist. Dann käme es entscheidend darauf an, dass die in
0% 5% 10 % 15 % 20 % 25 % 30 % 35 % 40 % 45 % den USA ausgeübten Tätigkeiten als „aktiv“ im Sinne des
Außensteuergesetzes gelten, um nicht die neuen steuer-
lichen US-Vorteile durch Hinzurechnungsbesteuerung im
Frankreich, u. a.: USA, u. a. (siehe auch S. 19):
• Stufenweise Senkung des Körperschaft- • Senkung des KSt von 35 auf 21 Prozent Inland gleich wieder zu verlieren. Dies wird in vielen Fällen
steuersatzes (KSt) von 33 ¹⁄³ auf 25 Prozent • Sofortige Vollabschreibung für bestimmte und gegeben sein.
bis 2022, reduzierter Satz von 15 Prozent bis Ende 2022 angeschaffte Wirtschaftsgüter
für kleine und mittlere Unternehmen bleibt • Einschränkung diverser Abzugsmöglichkeiten
bestehen und Tax Credits Seit Anfang 2018 gilt mit dem § 4j EStG eine neue Regel
• Aber: Zuschläge für KSt-pflichtige Groß im deutschen Steuerrecht, wonach Lizenzzahlungen an
unternehmen ab bestimmten Umsätzen von Norwegen, u. a.: ausländische verbundene Unternehmen, die mit den Ein-
über einer Milliarde Euro zur Gegenfinan • Senkung von 24 auf 23 Prozent
zierung der Abschaffung der 3-Prozent-Steuer künften einer niedrigen, nicht OECD-konformen Präferenz-
• Erhöhung des unteren MwSt-Satzes von 10
auf Ausschüttungen auf 12 Prozent besteuerung unterliegen, nur beschränkt abzugsfähig sein
• Änderungen beim Zinsabzug sollen. Man anderen Worten, es gilt ein Sondersteuersatz
Belgien, u. a.: für Einkommen aus immateriellen Wirtschaftsgütern,
• Stufenweise Senkungen des KSt von 33,99 UK: die im Ausland durch ein – nach OECD-Maßstäben – schäd-
auf 25 Prozent bis 2020 • Stufenweise Senkung des KSt von aktuell 19
• 100 % Beteiligungsfreistellung für Dividenden liches Präferenzregime erzielt werden. Es wird vom jewei-
auf 17 Prozent ab 1. April 2020
und Veräußerungsgewinne • Erhöhung F&E-Förderung von 11 auf ligen Unternehmen im Einzelfall zu prüfen sein, ob die
• Einführung einer Gruppenbesteuerung ab 12 Prozent neuen US-Regeln derartige Abzugsbeschränkungen aus-
2019 und Reform des Eigenkapital-Zinsabzugs • Änderungen beim Zinsabzugs und bei hybri-
• Einführung einer Minimum-Bemessungs- lösen, und damit der US-Steuervorteil auf entsprechende
den Gestaltungen
grundlage Lizenzeinnahmen aus Deutschland verloren geht.
16 EY TAX & LAW Magazine 01/2018TOP
Wirtschaftsmotor USA
US-Warenhandel mit ausgewählten Ländern, Kanada
Angaben in Milliarden Dollar
275 259
EU
394
China
USA
461 259
davon Deutschland
117 107
49
303,3 235,8
Import Export
Quelle: US-Handelsministerium
Mexiko (Januar – November 2017)
Unternehmen, die ihre Lieferkette zugunsten der USA
ändern wollen, müssen überdies aufpassen, ob es
dadurch zu einer gewinnrealisierenden (Re-)Allokation
von Funktionen im Konzern kommt. Deutschland hat
nämlich strikte Regeln zur Funktionsverlagerung. Die-
se sollen verhindern, dass Unternehmen immaterielle
Wirtschaftsgüter aus Deutschland ins Ausland verlagern,
ohne dass deren Gewinnchancen besteuert werden.
Anpassungen von Konzernfunktionen und -verantwort-
lichkeiten als Reaktion auf die gestiegene steuerliche
Attraktivität des Standorts USA sind daher mit großer
Sorgfalt zu planen, um nicht hohe „Exit“-Steuerbelastun-
gen in Deutschland auszulösen.
Jahresabschlüsse 2017
Da der „Tax Cuts and Jobs Act“ durch die Unterschrift
von Präsident Trump am 22. Dezember 2017 bereits ver-
abschiedet wurde, sind die Auswirkungen auch schon in
den Jahresabschlüssen 2017 zu berücksichtigen. Dies ist
insbesondere für die Unternehmen relevant, die erheb-
liche (latente) Steuerpositionen mit US-Bezug in ihren Auch Ronald Reagan konnte mit dem Wahlversprechen „Let’s make America
Bilanzen halten oder die von der Einmalsteuer auf nicht great again“ punkten und wurde 1981 zum 40. Präsident der Vereinigten
Foto: MPI / Getty Images
repatriierte Gewinne unterhalb ihrer US-Struktur betrof- Staaten gewählt. Während seiner Amtszeit wurden zahlreiche Änderungen
fen sind. Entsprechende Ad hoc-Mitteilungen haben zahl- im Steuerrecht umgesetzt. Z. B. gab es seit 1988 noch zwei Einkommen
reiche börsennotierte Unternehmen zum Jahreswechsel steuersteuersätze von 15 und 28 Prozent. Außerdem wurde die Körper-
schon veröffentlicht. schaftsteuer der Unternehmen stark von 46 auf 34 Prozent gesenkt.
EY TAX & LAW Magazine 01/2018 17TOP
Kräftevergleich USA vs DE
Durchschnittseinkommen Erwerbstätige Fläche
39.615 € 44 Millionen 357.022 km²
51.324 € 153 Millionen 9.826.675 km²
F&E Investitionen
BIP-Wachstumsrate 2017 der Top 100 Unternehmen Einwohner
2,3 % 58 Milliarden € 82 Millionen
2,2 % 171 Milliarden € 323 Millionen
USA Deutschland Quellen: IWF, Statista, OECD, Laenderinfo.net
So verliert bei einem Konzern, der für Verlustvorträge in für viele Unternehmen eine erhebliche Verbesserung. Die
den USA bisher eine positive latente Steuerposition aus- effektive Steuerbelastung von Erträgen aus Investitionen
gewiesen und diese mit dem alten Steuersatz von 35 Pro- in den USA sinkt von rund 36,5 auf etwa 23 Prozent.
zent berechnet hat, die zukünftige Steuerersparnis ana- Deutschland kann mit einer effektiven Besteuerung von
log zur Steuersatzsenkung an Wert. Den umgekehrten Fall 28 bis 30 Prozent in die Defensive gerät. Zudem gewinnt
erleben Unternehmen, die momentan latente Steuerver- der US-Standort durch die FDII-Regelungen zusätzlich an
bindlichkeiten bezogen auf ihre US-Aktivitäten ausweisen; Attraktivität.
hier können sich unerwartete Sondererträge ergeben.
Es ist zu erwarten, dass auch deutsche Unternehmen
dieses Investitionsangebot wahrnehmen und sich in ver-
Fazit – der Druck auf Deutschland steigt
stärktem Maße in den USA engagieren werden. Die
Mit der drastischen Senkung des Unternehmensteuer US-Reform erhöht den steuerpolitischen Handlungsdruck,
satzes katapultieren sich die USA im internationalen der seit mehreren Jahren ohnehin schon in Deutsch-
Steuerwettbewerb weit nach vorne. Die Maßnahmen zur land besteht. Die nächste Bundesregierung wird hierauf
Verbreiterung der Bemessungsgrundlage bringen zwar Antworten finden müssen.
Mehrbelastungen, dennoch ergibt sich unter dem Strich
Ihre Autoren
Oliver Wehnert Christian Ehlermann
Partner Partner
International Tax & Transfer
christian.ehlermann@de.ey.com
Pricing Leader für Deutschland,
Österreich und die Schweiz
oliver.wehnert@de.ey.com
18 EY TAX & LAW Magazine 01/2018TOP
Tax Cuts And Jobs Act
Wesentliche Punkte der Steuerreform
Massive Senkung des Grenzüberschreitende Betriebsausgaben:
Körperschaftsteuersatzes „Base erosion anti-abuse tax (BEAT)“
Absenkung des Körperschaftsteuersatzes von 35 auf 21 Prozent. Keine „Excise Tax“ (Vorschlag Repräsentantenhaus) auf
Geringere Besteuerung bestimmter transparent besteuerter bestimmte Importe und Zahlungen ins Ausland. Für Unterneh-
Unternehmenseinkünfte („pass-throughs“). men ab einem Jahresumsatz von 500 Millionen US-Dollar statt-
Abschaffung der Alternative Minimum Tax (AMT) für Unterneh- dessen Aufnahme des Senatsvorschlags einer „Base erosion
men. Natürliche Personen erhalten erhöhte AMT-Freibeträge. anti-abuse tax (BEAT)“. Die US-Steuer auf eine für BEAT-Zwecke
verbreiterte Bemessungsgrundlage darf durch Zahlungen an
ausländische Konzerngesellschaften nicht unter zehn Prozent (in
Abschreibungen
2018 fünf Prozent, ab 2026 12,5 Prozent) fallen und wird ggf.
Sofortige Vollabschreibung für bestimmte und bis Ende 2022 durch die BEAT auf diesen Wert aufgefüllt.
angeschaffte Wirtschaftsgüter. Anschließender Abbau der
Sonderabschreibung in jährlichen 20-Prozent-Schritten bis auf Für Banken gelten etwas höhere Steuersätze. Warentransaktionen
null in 2027. sowie bestimmte Derivatgeschäfte und Dienstleistungen werden
von der BEAT grundsätzlich nicht erfasst.
Steuervergünstigungen
Erbschaftsteuer
Einschränkung diverser Abzugsmöglichkeiten und Tax Credits
unter Beibehaltung der steuerlichen F&E-Förderung. Beibehaltung der Erbschaftsteuer mit erhöhten Freibeträgen.
Ausländische Immaterielle Wirtschaftsgüter
Dividendeneinkünfte
Einführung eines Präferenzregimes für Einkünfte aus der Verwer-
Ausländische Dividendeneinkünfte von US-Körperschaften sollen tung immaterieller Wirtschaftsgüter durch US-Unternehmen im
künftig steuerfrei sein, wenn die Beteiligung mindestens zehn Ausland (es kann sich hierbei um Dienstleistungs-, Lizenz- oder
Prozent beträgt. Gewinne aus der Veräußerung einer solchen Verkaufserlöse handeln). Für diese gilt ein effektiver Steuersatz
Beteiligung wären von der Befreiung nicht erfasst. von 13,125 Prozent ab 2018 und 16,406 Prozent ab 2026.
Im Gegenzug Ausweitung der Hinzurechnungsbesteuerung
Gewinne ausländischer
(CFC-rules) auf bestimmte Einkünfte aus immateriellen
Tochtergesellschaften
Wirtschaftsgütern. Steuersatz 10,5 Prozent (ab 2026:
Einmalige Nachversteuerung der seit 1986 noch nicht besteu- 13,125 Prozent).
erten Gewinne ausländischer Tochtergesellschaften von
US-Muttergesellschaften. Die Sätze liegen mit 15,5 Prozent
Betriebsausgabenabzug bei
(F inanzmittel) bzw. acht Prozent (illiquide Assets) etwas höher
hybriden Gestaltungen
als zuvor diskutiert. Die Steuerzahlung kann in acht Jahresraten
geleistet werden. Maßnahmen zur Verweigerung des Betriebsausgabenabzugs für
bestimmte hybride Transaktionen oder für bestimmte Zahlungen
an hybride Rechtsträger.
Zinsschranke
Einführung einer Zinsschranke mit einer Abzugsbeschränkung
Mindestbesteuerung und Verlustvortrag
des Netto-Zinsaufwands auf maximal 30 Prozent des EBITDA
bzw. ab 2022 des EBIT für Unternehmen ab einer Umsatz Einführung einer Mindestgewinnbesteuerung. Verlustvorträge
schwelle von 25 Millionen US-Dollar. Ein Zinsvortrag ist ohne dürfen maximal mit 80 Prozent des steuerlichen Gewinns
zeitliche Beschränkung möglich. Die in den Gesetzesversionen verrechnet werden. Von Ausnahmen abgesehen wird der Verlust
zuvor e nthaltene, darüber hinausgehende Abzugsbeschränkung vortrag unbegrenzt gestattet.
für internationale Unternehmensgruppen wurde fallen gelassen.
EY TAX & LAW Magazine 01/2018 19Komplizierte Klauseln
Das neue BMF-Schreiben zu § 8c KStG präzisiert die
Folgen bei Konzernübernahmen und für stille Reserven.
W
enn eine Kapitalgesellschaft über steuerliche inführung keinesfalls als einfach und zielgenau erwie-
E
Verluste bzw. Verlustvorträge verfügt, ist beim sen. Gerade vor dem Hintergrund der mangelnden Ziel-
Kauf oder Verkauf viel Vorsicht und Sorgfalt genauigkeit wurden immer wieder verfassungsrecht
geboten, damit diese nicht untergehen. Um mehr Klarheit liche und auch europarechtliche Bedenken laut. Geklärt
und Rechtssicherheit zu schaffen, hat das Bundesfinanz- ist heute, dass zumindest bei unmittelbaren Beteiligungs-
ministerium in einem neuen Schreiben die Sicht der Ver- erwerben von mehr als 25 und nicht mehr als 50 Prozent
waltung zu § 8c KStG präzisiert. Wertvolle Hinweise gibt der quotale Verlustuntergang nach § 8c KStG nicht mit
das BMF-Schreiben insbesondere zur Konzern- und zur dem verfassungsrechtlichen allgemeinen Gleichheitssatz
Stille-Reserven-Klausel. Grundsätzlich haftet dem Schrei- zu v ereinbaren ist, da dieser eine unzulässige typisierende
ben eine unverändert restriktive und profiskalische Aus- Missbrauchsvermeidungsnorm darstellt. Das Bundes-
legung des Gesetzes an. Die detaillierte Verwaltungs verfassungsgericht hat dem Gesetzgeber im März 2017
anweisung könnte sich jedoch am Ende im Ergebnis als aufgegeben, diesen Verfassungsverstoß rückwirkend zu
ohne Anwendungsbereich erweisen, sollte das Bundes- beseitigen. Aber auch bezüglich der Anteilsübertragun-
verfassungsgericht § 8c KStG insgesamt als unvereinbar gen von über 50 Prozent gibt es eine Vorlage beim Bun-
mit dem Grundgesetz einstufen. desverfassungsgericht mit bislang unbekanntem Ausgang.
Grundzüge Von 6 auf 21
Wegen der großen Auslegungsschwierigkeiten und Streit- Ursprünglich hatte die Finanzverwaltung ihre Interpretati-
anfälligkeit der Vorgängerregel (§ 8 Abs. 4 KStG a.F.) on des § 8c KStG in einem sechs Seiten langen BMF-Schrei-
hatte die damalige große Koalition 2008 die Regelung ben niedergelegt. Seither wurde der Paragraph mehr-
des § 8c KStG eingeführt, um eine „einfachere und ziel fach modifiziert, insbesondere durch die Einführung einer
genaue Verlustabzugsbeschränkung“ zu ermöglichen. Konzernklausel und die Stille-Reserven-Klausel. Dies
Seither gilt: Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar machte zusammen mit Rechtsprechung des Bundesfinanz-
oder unmittelbar mehr als 25 Prozent der Anteile oder hofs eine Änderung des BMF-Schreibens notwendig. Das
Stimmrechte einer Körperschaft an einen Erwerber oder am 28. November 2017 veröffentlichte Schreiben ist dabei
diesem nahe stehende Personen übertragen, gehen die auf 21 Seiten angewachsen. Es befasst sich explizit mit
steuerlichen Verlustvorträge der Körperschaft teilweise dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (zu unmit-
unter. Bei mehr als 50 Prozent gehen die steuerlichen telbaren Beteiligungserwerben von mehr als 25 und nicht
Verlustvorträge vollständig unter. mehr als 50 Prozent) und erkennt die Verfassungswidrig-
keit der Norm mit Geltung von 2008 bis Ende 2015 grund-
Allerdings hat sich § 8c KStG bereits kurz nach seiner sätzlich an. Da die Karlsruher Richter nur über den vor
20 EY TAX & LAW Magazine 01/2018Das Detlev-Rohwedder-Haus, im historischen Regierungsviertel Berlins an der Wilhelmstraße gelegen, ist seit
August 1999 Hauptsitz des Bundesministeriums der Finanzen, welches sich nicht nur der Sanierung des Staats-
haushalts stellte. Trotz Abrissempfehlung wurden rund 2.000 Räume aufwändig modernisiert.
gelegten Sachverhalt entscheiden konnten, blieb die Frage mit einem Verweis, dass die Abstimmung nicht nur auf
einer Verfassungswidrigkeit für mittelbare Beteiligungs Absprachen beschränkt sein darf, die sich auf den Erwerb
erwerbe offen. Des Weiteren fällt auf, dass auf das Verhält- als solchen beziehen – z. B. mit Blick auf die Preisfindung
nis zur Regelung des fortführungsgebundenen Verlust oder das Bewahren eines bisher vorliegenden Verhältnis-
vortrags (§ 8d KStG), die ab dem Veranlagungszeitraum ses im Anteilsbesitz.
2016 anwendbar ist, an keiner Stelle eingegangen wird.
Unterjähriger Beteiligungserwerb
Erwerbergruppe
Aufgrund der BFH-Rechtsprechung (Urteil vom
Bisher legte die Finanzverwaltung die „Übertragung auf 30. November 2011, I R 14/11) war die Finanzverwal-
Erwerber mit gleichgerichteten Interessen“ sehr weit aus. tung gezwungen, ihre bisherige, sehr profiskalische Auf-
So versagten Betriebsprüfer den Verlustabzug zum Teil fassung zum unterjährigen Beteiligungserwerb aufzu
bereits dann, wenn ein Treuhänder Unternehmensanteile geben. Dem alten BMF-Schreiben war zu entnehmen, dass
für Investoren erwarb, die nicht bekannt werden wollten, ein bis zum Beteiligungserwerb erzielter Gewinn nicht mit
wenn sich verschiedene Firmengruppen etwa in Form noch nicht genutzten Verlusten verrechnet werden könne.
eines Joint-Ventures an einer Verlustgesellschaft beteilig- Zwar sieht das neue BMF-Schreiben nun vor, dass ein
ten oder gar, wenn im Rahmen von einer Verschmelzung bis zum schädlichen (unterjährigen) Beteiligungserwerb
von Publikumsgesellschaften indirekt die Mehrheit der erzielter Gewinn grundsätzlich mit noch nicht genutzten
Anteile von Verlustgesellschaften wechselte. Verlusten verrechnet werden kann. Allerdings stellt sich
hier das Problem, in welchem Verhältnis die Verlust
Der Bundesfinanzhof stellte daraufhin klar, dass reine abzugsbeschränkung des § 8c KStG zu der sogenannten
Absprachen, die sich auf den Anteilserwerb „als solchen“ Mindestbesteuerung steht. Das BMF-Schreiben sieht ein
beziehen, nicht ausreichen, sondern die Erwerbergruppe Nebeneinander der beiden Regelungen wie folgt vor: Der
auch später, nach Anteilserwerb in der Zukunft als nicht nach § 8c KStG untergehende Verlustvortrag wird
„Gruppe“ auftreten müsse und hierbei die konkrete Mög- auf den Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs
lichkeit haben muss, die Verlustgesellschaft zu beherr- ermittelt, während über die Mindestbesteuerung erst im
schen. Die Möglichkeit des Beherrschens genügt laut BFH Rahmen der Jahresveranlagung entschieden wird. Ob
nicht, die Feststellungs- und Beweislast trägt nach Ansicht diese Auffassung auch vom BFH geteilt wird, für den laut
der Münchner Richter die Finanzbehörde (Urteil vom obigem Urteil der schädliche unterjährige Beteiligungs-
22. November 2016, I R 30/15). Erfreulich wäre es gewe- erwerb eine Zäsur darstellt und ein bis dahin erzielter
Foto: dpa
sen, wenn das neue BMF-Schreiben das Urteil in dieser Gewinn mit dem bisher noch nicht genutzten Verlust ver-
Klarheit wiedergegeben hätte. Allerdings begnügt es sich rechnet werden darf, bleibt abzuwarten.
EY TAX & LAW Magazine 01/2018 21TAX
Pragmatisch löste das BMF-Schreiben die Frage, wie das Konzernklausel
Ergebnis des Wirtschaftsjahres, in dem unterjährig der
Bei der Veröffentlichung des alten BMF-Schreibens im
schädliche Beteiligungserwerb stattgefunden hat, auf den
Jahr 2008 gab es noch keine Sonderregelung für kon-
Zeitraum vor und nach dem Beteiligungserwerb aufzu-
zerninterne Beteiligungserwerbe, welche einen Verlust-
teilen ist – nämlich nach wirtschaftlichen Kriterien. Dies
untergang im Rahmen konzerninterner Umstrukturierun-
kann durch einen Zwischenabschluss (nebst Einkommens-
gen verhindert hätte. Die ab dem Veranlagungszeitraum
aufteilung) auf den Stichtag des schädlichen Beteiligungs-
2009 eingeführte Konzernklausel ist sehr komplex formu-
erwerbs erfolgen, oder durch sachlich und wirtschaftlich
liert und soll letztlich nur schädliche Beteiligungserwerbe
begründete Schätzung.
innerhalb von 100-prozentigen Beteiligungsketten aus
dem Anwendungsbereich des § 8c KStG herausnehmen.
Organschaft Die Klausel ist dabei auf sämtliche Rechtsvorgänge
anwendbar, die zu einem schädlichen Beteiligungserwerb
Eingehend befasst sich das BMF-Schreiben mit der Ver-
führen können, unabhängig davon, auf welchem Rechts-
lustabzugsbeschränkung im Organschaftsfall. Dabei ist
grund (z. B. Kauf-, Schenkungsvertrag, Einbringung,
§ 8c KStG grundsätzlich auf Ebene der Organgesellschaft
verdeckte Einlage, Umwandlung usw.) diese beruhen.
und des Organträgers getrennt anzuwenden. Im Fall des
D. h., eine Einschränkung der Konzernklausel auf Ver-
unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerbs ist die
äußerungsgeschäfte findet nicht statt und es sind auch
obige Berechnung auf Ebene von Organgesellschaft und
unentgeltliche Vorgänge mit umfasst. Deutlich wird die
Organträger gesondert vorzunehmen. Eine Zwischenkon-
Komplexität der Konzernregel anhand der nachfolgenden
solidierung der bis zum Übertragungsstichtag erzielten
Beispiele:
Ergebnisse lässt das BMF-Schreiben nicht zu. Negative
• Ist der übertragende oder übernehmende Rechts
Einkommen sind bei einem unterjährigen Beteiligungs-
träger eine Kapitalgesellschaft mit mehreren Anteils
erwerb vor der Einkommenszurechnung auf der jeweili-
eignern, etwa eine börsennotierte Aktiengesellschaft,
gen Ebene der Organgesellschaft bzw. des Organträgers
so findet die Konzernklausel keine Anwendung. Dies ist
zu kürzen.
die Folge, wenn mehr als ein Beteiligter am übertragen-
Verlustverrechnungsbeschränkungen in den EU-Staaten
Verlustrücktrag Verlustvortrag
Möglich Zeitlich und betragsmäßig Zeitlich unbegrenzt, Zeitlich begrenzt, aber Sowohl zeitlich als auch
unbegrenzt jedoch Mindestbesteuerung betragsmäßig unbegrenzt in der Höhe beschränkt
DEU BEL DNK BGR SVK
FRA EST DEU FIN POL
IRL IRL FRA GRC PRT
NLD LVA ITA HRV HUN
GBR LUX LTU NLD
MLT AUT CZE
SWE SVN ROU
GBR ESP CYP
HUN Quellen:
(im Zuge der Bundesministerium der Finanzen,
USA
US-Steuerreform) eigene Recherche
22 EY TAX & LAW Magazine 01/2018Sie können auch lesen
