Hinzurechnungsbesteuerung - Welche konkreten Auswirkungen hat das ATAD-Umsetzungsgesetz? - Baker Tilly Online-Seminar 18. November 2021
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Hinzurechnungsbesteuerung –
Welche konkreten Auswirkungen
hat das ATAD-Umsetzungsgesetz?
Baker Tilly Online-Seminar
18. November 2021
1
Agenda 01 Grundkonzept der Hinzurechnungsbesteuerung
02 Hinzurechnungsbesteuerung bei ausländischen
Betriebsstätten
03 Tatbestandsmerkmale der
Hinzurechnungsbesteuerung
04 Beherrschungskonzept – früher und heute
05 Der (neue) Aktivitätskatalog
06 Niedrige Besteuerung im Ausland
07 Substanznachweis
08 Nachgeschaltete Zwischengesellschaften
09 „Technische“ Umsetzung der
Hinzurechnungsbesteuerung
10 Zusammenfassung und Ausblick
2
01 Grundkonzept der Hinzurechnungs- besteuerung
Warum gibt es die Hinzurechnungsbesteuerung?
• Verlagerung von Steuersubstrat
Hinzurechnungs- − in ausländische Kapitalgesellschaften
besteuerung o Abschirmwirkung aufgrund des Trennungsprinzips
− durch Zwischenschaltung in Liefer-/Leistungskette
o Besteuerung (des Großteils) der Wertschöpfung im
steuergünstigeren Ausland
• Hinzurechnungsbesteuerung bewirkt
− Durchbrechung der Abschirmwirkung
− Verhinderung
o niedriger Besteuerung in ausländischen
Zwischengesellschaften
• Anwendung bei ausländischen Gesellschaften, die
− funktionsschwach sind
− niedrig besteuert werden
− von unbeschränkt Steuerpflichtigen beherrscht werden
o Beherrschungskriterium neu geregelt ab 2022
4
Einleitungsbeispiel
• Ergebnis der Gesamttätigkeit 100
− davon durch ZG 50
− davon durch MG 50
• Steuerbelastung ohne Hinzurechnungsbesteuerung:
Steuerbelastung auf Ebene der
− ZG: 50 x 0% = 0 Mutter-
gesellschaft
− MG: 50 x 30% = 15
Summe: 15
100%
(Gewinnausschüttung der ZG an MG ist steuerfrei) Deutschland
• Wirkung der Hinzurechnungsbesteuerung:
Ausland
Steuerbelastung auf Ebene der Zwischen- (keine
− ZG: 50 x 0% = 0 gesellschaft Steuerbelastung)
− MG: 100 x 30% = 30
Summe: 30
Ergebnis: Besteuerung, als ob ausl. ZG transparent wäre
5
Einleitungsbeispiel
• Rückausnahme für die EU/EWR
− Tatsächliche wirtschaftliche Tätigkeit (sog. Motivtest)
• Vermeidung einer Mehrfachbelastung
− Tatsächliche Gewinnausschüttung steuerfrei
− Anrechnung / Abzug von ausländischen Steuern Mutter-
gesellschaft
− Keine Anrechnung auf die Gewerbesteuer
Tatsächliche
Ausschüttung 100%
• Besonderheiten bei „nicht kooperativem Staaten“ der passiven Deutschland
Einkünfte
− Sog. Verschärfte Hinzurechnungsbesteuerung
− Gesetz zur Abwehr von Steuervermeidung und Ausland
unfairem Steuerwettbewerb vom 25. Juni 2012 Zwischen- (keine
gesellschaft Steuerbelastung)
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02 Hinzurechnungs- besteuerung bei ausländischen Betriebsstätten
Problemdarstellung
• Einkünfte einer ausländischen Betriebsstätte
sind Einkünfte der Gesellschaft
• Freistellungsmethode als Standardmethode
Betriebsstätten zur Beseitigung der Doppelbesteuerung in
deutscher (bisheriger) Abkommenspraxis üblich
− Ausnahme der Einkünfte von der deutschen inländische
Besteuerung Gesellschaft
− Würden ausländischen Einkünfte durch ausl.
Kapitalgesellschaft erzielt, entfiele 100%
Freistellung Deutschland
• Reaktion des Gesetzgebers: Sog. „Switch –
over“
Ausland
− Anrechnungsmethode statt (keine
Freistellungsmethode zur Anwendung kommt Steuerbelastung)
BS
• Besonderheiten:
− Keine Exkulpationsmöglichkeit für EU/EWR
Betriebsstätten für ESt / KSt
− Beteiligungshöhe bei Personengesellschaft
8
03
Tatbestandsmerkmale
der Hinzurechnungs-
besteuerung
Grundsätzliche Tatbestandsmerkmale der
Hinzurechnungsbesteuerung
• Inländerbeherrschung der ausländischen Zwischengesellschaft (§ 7
AStG)
Tatbestands-
merkmale − Mindestens 50% der Stimmrechte/Anteile/Gewinnanspruch
− Ermittlung NEU ab 2022: gesellschafterbezogene Betrachtung (§ 7
AStG iVm § 1 Abs. 2 AStG)
• Passive Einkünfte der ausländischen Zwischengesellschaft (§ 8 Abs. 1
AStG)
− Geregelt als Negativdefinition -> Aktivkatalog (leichte Anpassung ab
2022)
• Niedrigbesteuerung der ausländischen Zwischengesellschaft (§ 8 Abs.
5 AStG)
− Effektive Ertragsteuerbelastung von weniger als 25%
• Ausnahme für EU/EWR Gesellschaften (§ 8 Abs. 2-4 AStG)
− Substanznachweis
− Motivtest
• Überschreiten der Freigrenze (§ 9 AStG)
1004 Beherrschungskonzept – früher und heute
Inländerbeherrschung – früher
M fremd fremd fremd fremd
10% 10% 20% 10% 10%
TG
12Inländerbeherrschung – heute
IT
I
100%
DE
M fremd fremd
40% 30% 30%
LI
T1
13Inländerbeherrschung – heute
IT
I
100%
30%
DE
M fremd
40% 30%
LI
T2
14Inländerbeherrschung – heute
IT
I
100%
DE
M fremd fremd
40% 30% 30%
KG
LI
T3
15Inländerbeherrschung – heute
IT
I
100%
DE Stimmrechtsbindung
M fremd fremd
40% 30% 30%
LI
T4
1605 Der (neue) Aktivitätskatalog
Der Aktivitätskatalog:
Einzelne aktive und passive Einkünfte
• Tätigkeiten / Einkünfte sind passiv, wenn sie nicht dem Aktivkatalog zugeordnet werden können
Unveränderte Kriterien Geänderte Kriterien
Land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit
Industrielle Tätigkeit
Banken, Versicherungen, Finanzdienstleister
Handel
Dienstleistungen
Vermietung und Verpachtung
Konzernfinanzierung
Einkünfte aus Gewinnausschüttungen
Einkünfte aus Veräußerungen von Anteilen
Einkünfte aus Umwandlungen
18Der Aktivitätskatalog:
Verdeckte Gewinnausschüttung
DE
G-AG
Hinzurechnungs-
Besteuerung?
LI
Tochter
Verdeckte
Gewinnausschüttung
IE
Produktion Vertrieb
Vergünstigte
Einkaufskonditionen (?)
1906
Niedrige Besteuerung
im AuslandNiedrige Besteuerung im Ausland
• Beibehaltung der Niedrigsteuergrenze von 25%
• Steuersatz nach Überleitung zu deutscher steuerlicher Bemessungsgrundlage
G-AG
Deutschland
Hinzurechnungs-
Besteuerung trotz ausl.
Steuer von mehr als 25% ? Ausland
Tochter 1 Tochter 2
Zahlung nach deutschen steuerlichen Grundsätzen nicht steuermindernd absetzbar
2107 Substanznachweis
Substanznachweis
• EU/EWR Gesellschaften
Keine Hinzurechnungs-
besteuerung bei • Erfüllung Motivtest: wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit
[bis Ende 2021: „tatsächliche wirtsch. Tätigkeit“]
→ Einsatz der erforderlichen sachliches und personelles
Ausstattung
→ selbständige und eigenverantwortliche Ausübung durch
hinreichend qualifiziertes Personal
→ Kein überwiegendes Outsourcing an Dritte (mehr möglich !)
• Zwischenstaatlicher Informationsaustausch
• Geltung nur für Einkünfte, die durch die wesentliche wirtschaftliche
Tätigkeit erzielt werden
2308 Nachgeschaltete Zwischengesellschaften
Übertragende Hinzurechnung
Deutschland
Mehrstöckige Strukturen
• Auch nachgelagerte Zwischengesellschaften werden
Mutter HZB 300
berücksichtigt
− direkt beim deutschen Anteilseigner
− bei negativem Betrag entfällt
40%
Hinzurechnungsbesteuerung
− Bisher: Ergebniskonsolidierung auf Ebene der Mutter
Staat B
− Wegfall § 14 AStG aF Tochter Eig. pass. Einkünfte: 200
Pass. Eink. insg.: 300
• Auswirkungen der Neuregelungen:
− Keine Verlustkonsolidierung mehr möglich. 100 %
− Separate Ermittlung HZB Staat C
− Direkte Zurechnung zum inländ. Gesellschafter Passive Einkünfte: 100
Enkel
− Anrechnung ausl. Steuer aus ausl. HZB
2509
„Technische“ Umsetzung
der Hinzurechnungs-
besteuerungTechnische Umsetzung
• Zeitpunkt
− NEU ab 2022: Hinzurechnung erfolgt im Veranlagungszeitraum, in dem
das Wirtschaftsjahr der ausländischen Gesellschaft endet (§ 10 Abs. 2 AStG)
o [bislang: Hinzurechnung erst nach Ablauf des Wirtschaftsjahres]
• Gewinnausschüttungen
− Kürzung bei tatsächlicher Ausschüttung, wenn in Vorjahren Hinzurechnungsbeträge zugerechnet
wurden (§ 11 AStG)
− Begrenzung auf Hinzurechnungsbetrag Vorjahr und laufendes Jahr
• Anrechnung ausländischer Steuern
− Auf die tatsächlich erhobene ESt oder KSt
− Keine Anrechnung auf GewSt
• Anrechnung bei mittelbaren Beteiligungen: Grundsätzlich Anrechnung der sowohl von der
Zwischengesellschaft als auch von einer vorgeschalteten Gesellschaft tatsächlich entrichteten
Steuer auf den Hinzurechnungsbetrag (§ 12 AStG)
27Technische Umsetzung
Mehrsteuerbelastung durch nicht vollständige Anrechnung
Gewinn ausländische Zwischengesellschaft vor Steuern EUR 100.000
Ausländische Körperschaftsteuer EUR 24.000
Hinzurechnungsbetrag D (=vZE, =GewE) EUR 100.000
Körperschaftsteuer D vor Anrechnung EUR 15.000
Anrechnung ausländische Körperschaftsteuer
tatsächlich gezahlte Körperschaftsteuer EUR 24.000
Anrechnungshöchstbetrag EUR 15.000 EUR – 15.000
Körperschaftsteuer nach Anrechnung EUR 0
Solidaritätszuschlag EUR 0
Gewerbesteuer (Hebesatz 400%) EUR 14.000
Gesamtsteuerbelastung EUR 38.000
Mehrbelastung durch Anrechnungsüberhang EUR 9.000
2810 Zusammenfassung und Ausblick
Zusammenfassung und Ausblick
Beherrschungskonzept
Substanztest
Niedrigsteuergrenze
Passivkatalog
Verluste
Zurechnungszeitpunkt
30Ihre Ansprechpartner
StB Friedrich Wamsler, M.I.Tax WP/StB Matthias Chuchra, LL.M. (com.)
Partner Partner
Tax Tax
T +49 89 55066-325 T +49 40 600880-490
friedrich.wamsler@bakertilly.de matthias.chuchra@bakertilly.de
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